會計學術論文文獻綜述
會計學術論文文獻綜述
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會計學術論文文獻綜述篇一
圍繞國際會計準則前景的較量與對策
1995年7月，國際 會計準則委員會(International Accounting Standards Committee，IASC) 與證券監(jiān)管機構國際 組織(International Organization of Securities Commission，IOSCO)訂立協(xié)議，規(guī)定：如果IASC能在1998年完成制定一套核心國際會計準則的任務，并得到IOSCO技術委員會的批準，該組織將把這套準則作為跨國上市公司編制財務 報告的準則。 時至今日，IASC的任務已基本完成，IOSCO尚未決定是否接受IASC制定的核心準則， 而有關制定國際通行的會計準則的討論已演化為一場改組IASC的較量。這場較量的背景是什么?圍繞這場較量有哪些動向?這場較量涉及的主要問題有哪些?我們應采取怎樣的對策?本文試圖回答這些問題，并希望引起會計學術、實務和政府主管部門的廣泛重視。
一、 動力
什么是國際會計?崔和默勒(Choi and Mueller，1992)認為，可有四種定義：(1)國際比較會計;(2)跨國公司及跨國交易的會計;(3)國際金融市場的會計需求和(4)會計準則的國際協(xié)調(diào)。如果將國際金融市場的會計需求也并入跨國公司和跨國交易會計的話，實際上只有三種定義。有人認為，國際會計協(xié)調(diào)的目的是形成一個世界會計(World Accounting)，特別是制定出一套國際通行的會計準則。
為何要進行國際會計的協(xié)調(diào)，并制定出一套國際通行的會計準則呢?一般認為有四個方面的原因：國際貿(mào)易、國際資本流動、跨國公司的 發(fā)展和區(qū)域 經(jīng)濟合作。近年來，建立國際通行會計準則的勢頭為何這么足呢?筆者認為，主要有四個原因。
(一) 跨國上市
最近幾年，公司跨國上市、 跨國發(fā)行債券成為一種潮流，成為國際資本流動的特殊形式。 很多發(fā)展中國家采用“歐洲債券”等方式籌措資金，另一些國家則直接到國外證券市場發(fā)行股票。其結果，全球證券投資快速增長，如在1994年，全球證券投資增長746億美元，1995年則猛增1486億美元。在東南亞金融危機發(fā)生后，增長勢頭減緩。 與此同時，全球直接投資也發(fā)展迅速，從1994年以來保持著很高的增長速度。 以中國為例，在大力發(fā)展本土證券市場的同時， 也挑選了一些企業(yè)到香港、紐約、倫敦和新加坡等地上市，開辟了企業(yè)融資的新路子，與國際證券市場的交流也增加了。這必將提高公司信息披露的要求，也必將增加證券監(jiān)管國際合作，包括國際會計準則協(xié)調(diào)的壓力。
(二) 跨國并購
從90年代以來，企業(yè)并購案件急劇增加。 1998年全球并購金額達24，∞0億美元， 比1997年上升了50%，比1996年增長了2倍。 其中美國占16，o∞億美元，金融業(yè)占40%。近年來，大規(guī)模的跨國并購交易時有報道，比較著名的有奔馳汽車與克萊斯勒汽車合并、英國石油與美國阿莫科石油合并、法國雷諾汽車與日本日產(chǎn)汽車合并等。最大的一個購并案是德意志銀行與美國信孚銀行合并，以8，200億美元總資產(chǎn)創(chuàng)世界第一大銀行(霍學文、劉潔，1999)。并購活動的國際化也推動了國際會計準則協(xié)調(diào)的進程。
(三)區(qū)域經(jīng)濟合作
推動國際會計準則的另一個重要力量是區(qū)域經(jīng)濟合作。這方面最主要的進展就是歐共體的發(fā)展。從1999年1月1日起，歐盟15國中的11個成員國開始使用統(tǒng)一的貨幣-“歐元”，歐元先是作為帳面貨幣使用，3年后用于現(xiàn)金交易。要注意兩點：第一，歐盟的經(jīng)濟實力非常強大。 歐盟的生產(chǎn)總值占全球的31%，超過美國(占27%);歐盟的外貿(mào)在世界貿(mào)易中的份額達20%，也超過美國(18%)。 第二，統(tǒng)一貨幣的國際地位將提高。各國的外匯儲備政策、進出口政策等預計都將會作出相應調(diào)整。這種發(fā)展必然加速歐盟內(nèi)各國的會計協(xié)調(diào)，以及歐盟與其他地區(qū)的會計協(xié)調(diào)。
(四) 金融危機
人類在鶯歌燕舞的情況下，很難引起什么大的思維。一是有危機，二是有案件，整個發(fā)展才有聲有色。會計史也是這樣。否則，會計和 審計不可能達到現(xiàn)在的狀態(tài)。世界范圍內(nèi)此起彼伏的金融危機確確實實對于建立一套國際通行的規(guī)則，包括國際會計準則造成了很大的壓力。
還有一點，就是人的因素。隊32的聲勢與其領導人的水平很有關系。新任 秘書長卡斯伯格(Carsberg)教授曾任美國財務會計準則委員會(Financial Accounting Standards Board， FASB)技術委員會成員， 也曾是牛津等全球一流大學的著名教授。 上任后，他順應歷史潮流，又憑借本人在各方面的優(yōu)勢，積極推動會計準則的國際協(xié)調(diào)，尤其是與IOSCO的合作， 工作開展得非常出色。
二、 動向
根據(jù)劉威(1999)的觀點，自1973年成立以來， IASC的發(fā)展經(jīng)歷了三個階段：1973至1989年的制定主體準則階段;1989至1995年的提高國際會計準則可比性階段;1995年起的制定核心準則階段。進入最后一個階段后，有四個動向值得關注。
動向之一：IASAC與IOSCO的協(xié)議1995年7月，IASC與IOSCO訂立協(xié)議，其內(nèi)容是：如果IASC能在1995年(后改為1998年)底前完成制定一套核心會計準則的任務，并得到I。王D技術委員會的批準，該組織將把這套準則作為跨國上市公司編制財務報告的準則。這套準則由五大類，四十個項目組成(劉威，1999)。金融工具確認和計量國際會計準則發(fā)布后，列入核心準則的項目已經(jīng)基本完成。IOSCO已經(jīng)向IASC承諾，在金融工具確認和計量準則完成后，IOSCO將盡快進入對該核心準則的審核程序(見章程，1999)。
除核心準則外，IASC還于1997年成立常設的準則解釋委員會，以準確地解釋和應用已頒布之國際會計準則，在缺乏權威性指南的情況下， 該委員會根據(jù)隊IASC《編報財務報表的理論體系》， 及時地對現(xiàn)行國際會計準則可能產(chǎn)生歧義的方面進行解釋。至1999年1月，該委員會已頒布16號準則解釋。
IASC的努力已在世界范圍內(nèi)獲得廣泛的認可(劉寶慧，1999)。
1.目前已有許多國家和地區(qū)(如英國、荷蘭、瑞士、法國、德國、意大利、馬來西亞、香港等)的證券交易所允許外國上市公司采用國際會計準則編制合并報表。其中巴黎證券交易所還允許國內(nèi)公司采用國際會計準則編制合并報表。
2.在1998年10月3日的華盛頓會議上，西方七國財長及央行行長表明支持IASC的努力， 并呼吁IASC在1999年初完成制定一套國際認可的會計準則的任務。
3.英國《金融時報》1998年10月19日報道：世界銀行要求5大會計師事務所堅持亞洲公司必須遵循國際會計準則， 否則拒絕在報表上簽字。還指出，“世行的行動可能會加速形成以國際會計準則為基礎的全球財務報告規(guī)則以及由國際會計師公會所制定的更嚴格的審計規(guī)則。這也會給當?shù)氐墓芾頇C構，特別是銀行帶來壓力”。
動向之二：美國的立場
IASC與IOSCO的協(xié)議一出臺，不諧合之音就響起。 其中最有影響力的是來自美國的反對聲。早在1997年，美國證券交易委員會主席列維特就曾發(fā)表一份聲明，強調(diào)國際會計準則要能獲得普遍認可(實際上主要是得到美國的認可)，必須符合三個條件：(1)必須有一套完整的核心準則; (2)必須高質(zhì)量，即能導致可比、透明、充分的信息披露，于投資人有利;(3)必須嚴格地加以解釋和應用(kvitt，1997)。 此后，美國會計學會、美國投資管理研究協(xié)會、美國管理會計師協(xié)會等分別就什么是高質(zhì)量的會計準則發(fā)表了意見(見葛家灑，1999)， 美國會計學會主辦的刊物《會計天地》1998年第1期還設專欄，發(fā)表了六篇討論文章。
1998年6月，香港科技大學舉辦國際會計準則研討會，美國FASB成員、 著名國際會計學家默勒教授在發(fā)言中明確提出，美國在制定會計準則上花的錢比全球各國所花的錢都多， 而且美國制定的準則比其他國家及國際會計準則詳細、 先進，因此，“不希望讓他人搭便車(Fm Ride)”。
對于美國的立場，隊伍現(xiàn)任主席恩尼沃爾森認為：美國有關機構建議跨國上市公司按美國會計準則編報財務報表。美國會計準則是根據(jù)美國證券市場的特定情況制定的，不能要求各國企業(yè)都按美國會計準則編制財務報表。而國際會計準則是由來自世界各國的代表，經(jīng)過嚴格的程序和充分的咨詢制定的，更適合各國跨國上市公司的需要。世界各國的企業(yè)都按美國會計準則編報財務報表，這是很難想象的。這是一個政治問題(見陳毓圭，1998，第44頁)。他還希望，包括美國證券交易委員會在內(nèi)的國際組織各成員在審核國際會計準則時，能夠本著公允、公正的精神，多從保護投資者利益的角度著眼，使國際會計準則真正成為國際上通行的、權威的會計標準(見章程，1999)。
動向之三：四加一小集團(G4+1)
IASC的正式成員是各國注冊會計師協(xié)會，但是各國，尤其是主要發(fā)達國家會計準則制定機構已不受注冊會計師協(xié)會一家控制，而是政治過程的產(chǎn)物。核心準則要能成為國際認可的準則，沒有這些準則制定機構的支持是不行的，因此，IASC在忙于其核心準則項目的同時，又與對其影響最大的四大英語國家(即美國、英國、澳大利亞、加拿大)的會計準則制定機構組成四加一小集團(G4+1)。自1997年以來，(G4+1)尋求在一些問題上達成一致，并且已經(jīng)發(fā)布了6個討論稿， 為制定國際上通行的會計準則作準備(博伊默，1999)。由于國際會計準則主要是受這四個英美法系國家的制約，所以，G4+1表面上是IASC與這四個準則制定機構之間達成諒解的渠道，實質(zhì)上是這些國家希望首先將所謂的國際通行的準則限制在這四大國認可的范圍內(nèi)。
動向之四：隊伍的改組
從美國不買IA曰：的帳，到四加一小集團的形成， 種種跡象表明， 能否建立國際通行的會計準則已發(fā)展成為一場政治較量，如這種準則的制定機制應是怎樣的? 如何分配各方面在這一機制中的權利? 據(jù)此，隊伍于1998年12月提出了一份報告：《塑造IASC的未來》(Shaping IASC for the Future，以下簡稱“IASC報告”)，建議對IASC作徹底的改革。其要點是：
1.將IASC的目標定為制定高質(zhì)量的國際會計準則， 而不是將國際會計準則僅僅作為國際協(xié)調(diào)的工具，以提供高質(zhì)量、透明、可比、于決策有用的財務信息。
2.通過成立準則制定委員會(Standards Development Committee)，為各國準則制定機構提供一個合作的條件，使各國會計準則制定機構在維護本國主權的同時，能在制定國際會計準則中發(fā)揮重要作用。
3.擴大IASC理事會(IASC Board)中專業(yè)團體及地區(qū)的代表性。
4.成立一個有效和獨立的基金會(Board of Trustees)，其職責是任命稱職、誠實、客觀和信守IASC《編報財務報表的理論體系》的人士，組成IA缸理事會和準則制定委員會。
5..建立一個更詳盡、公開的準則制定程序， 包括公開討論技術問題和制定中的準則、 實地試驗、就IASC的計劃公開質(zhì)詢、延長IASC文件征求意見的時間、公開IASC結論及反對意見的根據(jù)等。
以上報告的征求意見稿一發(fā)出，各國及國際組織即開始提出各種意見。其中美國財務會計基金會(Financial Accounting Foundation， FAF)及FASB于1999年初提出了題目為《國際會計準則的制定：未來發(fā)展之見》(International Accounting Standard Setting：A Vision for the Future)的報告(以下簡稱“FAF/FASB報告”)。這兩個組織的主席還在1999年3月10日致信IASC秘書長(Jenkins， Johnsion，1999，以下簡稱“FAF/FASB信”)，對“IASC報告“提出了詳盡的意見。美國注冊會計師協(xié)會理事會主席克特萊(kirtley)和總裁邁蘭根(Melancon，1999)也于今年4月21日回信IASC秘書長，對“IASC報告”提出了詳盡的意見。美方與IASC爭論的主要問題，將在本文下半部分論述。概言之，根據(jù)IASC建議和美方的修改意見，未來的IASC無疑是美、英、澳、加等國準則制定機制的翻版。但是，這種產(chǎn)生于各國主權范圍內(nèi)的準則制定機制能否在跨國組織中行得通?人們將拭目以待。
三、 爭議
(一)有無必要制定國際會計準則有沒有必要制定全球適用的國際會計準則既是一個理論之爭，又是一個權利之爭。理論之爭可謂“公說公有理，婆說婆有長”。支持者的意見已在以上制定國際會計準則的迫切性部分述及。反對者認為，因為各國政治經(jīng)濟環(huán)境不同，經(jīng)濟發(fā)展水平高低不同，所以，統(tǒng)一會計準則是以削弱真實性和可靠性為代價的，就象買衣服，“一種尺碼不合眾人身”(One Size Not Fit All)。權利之爭指誰將主導新國際會計準則的制定過程。
(二)由誰來制訂國際會計準則前一段的發(fā)展已經(jīng)表明，新國際會計準則能否順利出臺已演化成一場政治較量，即除非改變IASC的組織結構和工作程序，新國際會計準則是不可能出臺的，或者說，即使出臺了，其權威性也將大打折扣。以一個新的準則制定機制取而代之已成必然趨勢。與美英等國早期準則制定組織相類似，目前IASC是由注冊會計師主導的。改革趨勢之一是國際會計準則制定將成為一個廣泛參與的政治過程，即其機制將更趨向于美、英等國目前已形成的會計準則制定機制。
1973年成立的IASC，總部一直設在英國倫敦，所以，二十多年來一直是英國人主導的。對于新的IASC，英國的如意算盤十分簡單：“這一劇本是我寫的，因此，戲應由我來導，由我來主演。”美國人認為，本世紀世界會計理論與實務發(fā)展史，幾乎就是美國會計理論與實務發(fā)展史，尤其是美國的會計準則制定機制是最先進的，美國在準則上花的錢最多，制定的準則也最先進、最詳盡， 所以不愿放棄國際會計準則中的主導地位。 可以肯定的一點是，美國人不取得主導地位，新國際會計準則制定機制是不可能脫胎而出的。除美、英兩國外，另一個是歐共體，他們也提出要成立一個會計準則委員會，這必然與英國發(fā)生爭議。對此，英國方面呼吁歐共體不要另起爐灶了(就現(xiàn)在信息，歐共體已表態(tài)，不再另行制定。-編者注)
(三)IASC新的組織結構應是怎樣的既然新國際會計準則制定機制將趨向于或初始于美國的機制，則其組織結構也必然與美國會計準則制定機構相類似。“IASC報告“提出的模式分為三個層次： 最高層次是基金會(The Board of Trustees)，它主要是一個籌資機構;第二層次是理事會(The IASC Board)，它是批準國際會計準則的權力機構;第三層次是會計準則制定委員會(The Standards Development Committee)，由具有廣泛代表性的獨立專家組成， 它負責制定國際會計準則并批準準則解釋委員會的解釋。
在以上組織中，爭論較大的是如何分配理事會和準則制定委員會的權利。根據(jù)“IASC報告”，理事會將有權通過或否定準則制定委員會提出的準則，而且也有權調(diào)整準則制定計劃。“FAF/FASB信”則認為，應授予準則制定委員會在制定準則方面的充分自主權，相反理事會應成為一個咨詢性質(zhì)的機構。該信認為，準則制定委員會應由熟悉技術問題的專家組成，能深入討論各種技術問題，并根據(jù)討論結果投票決定是否頒布某項準則。授予理事會否決準則制定委員會已批準之準則的權利，以及調(diào)整準則制定計劃的權利，有可能降低國際會計準則的質(zhì)量，因為理事會成員不可能象準則制定委員會成員一樣，參與準則制定的全過程，也不一定熟悉某一準則的所有細節(jié)。給理事會這種權利可能演化成根據(jù)所代表國家或團體意志而非按技術上合理性投票的機制。“FAF/FASB信”認為，“IASC報告”，實質(zhì)上是將未來的準則制定委員會視為現(xiàn)在的準則籌劃委員會，不同之點可能是未來的準則制定委員會是常設的，而現(xiàn)在的準則籌劃委員會是根據(jù)需要籌組的。此外，“FAF/FASB信”認為，給準則制定委員會充分的獨立自主權還將提高準則制定的效率，提高準則制定委員會成員的積極性。
顯而易見， 如果按美國人的想法做的話， 國際會計準則委員會新的組織結構將與美國財務會計準則制定機構幾乎完全相同，即IASC基金會等于(美國)FAF，IASC理事會等于(美國)財務會計準則咨詢委員會，IASC準則制定委員會等于(美國)FASB。
(四)如何分配IASC主要機構的席位新IAS二三個主要機構： 基金會、 理事會、 準則制定委員會的席位應如何分配呢?“隊S二報告”，提出了選擇上述委員會成員的標準，包括： (1)技術上稱職;(2)出于公眾利益，而不是代表局部利益;(3)信守IASC《編報財務報表的理論體系》;(4)地區(qū)的代表性;(5)專業(yè)團體的代表性，(6)資本市場的代表性(發(fā)達市場與新興市場)。
“FAF/FASB信”原則同意以上標準，并認為，為達到這些標準，可采取兩種措施， 即(1)授予準則制定委員會以在不受商業(yè)利益趨使下批準準則的充分獨立自主權; (2)任免理事會成員的機制應避免各方面代表性的左右。然而，在大唱這些高調(diào)的同時，“FAF/FASB信”又提出，以上三個機構的席位一部分應當是輪流的，另一部分應當是固定的。而且具體地提出，資本市場規(guī)模大、 在技術人員方面貢獻大、而且比較信守IASC《編報財務報表的理論體系》的國家應當有固定的席位。 甚至提出， 不給美國這樣資本市場規(guī)模如此大的國家以新IASC基金會、 理事會及準則制定委員會的固定席位幾乎是不現(xiàn)實和不合理的。
(五) 國際會計準則怎樣獲得各國法律支持
當前，國際會計準則在相當程度上是沒有法律約束力的。對于主權國家來說，新的國際會計準則將是強制性的還是非強制性的?如果是強制性的，新的國際會計準則能否兼顧各國政治、法律、經(jīng)濟制度等的特殊性?通過什么途徑變成各國準則?如果是非強制性的， 新國際會計準則的作用有多大? 國際會計準則核心準則協(xié)議是與IOSCO簽定的， 那么，核心準則即便已獲IOSCO批準，這些準則是否還需各國證券監(jiān)管機構或相關法律批準，才可轉(zhuǎn)化為這些國家的法定要求呢? 果真如此的話，在準則制定權不屬證券監(jiān)管機構的國家，又如何將核心準則轉(zhuǎn)化為本國法定要求呢?
(六)與證券市場披露制度存在什么關系這個問題具體可分為兩個問題：一是涉及IASC制定的準則如何轉(zhuǎn)化為各國法定要求問題，這已在上面述及;二是各國證券監(jiān)管機構還能不能在準則規(guī)定之外，提出其他披露要求。有不少專家估計，全球通行會計準則是不可能制定出來的。即便能制定出，也不過是一個不很具體的妥協(xié)的產(chǎn)物，很難兼顧各國特殊性，結果，各國證券監(jiān)管機構及相關的法律可能依然會根據(jù)本國的具體情況提出大量的披露要求。這種披露要求如果非常具體而且是剛性的，則必然對證券市場產(chǎn)生重大影響。這樣，國際會計準則的作用會否因此而降低?改組隊32和制定國際會計準則的初衷會否因此而不能實現(xiàn)呢?
(七)成本由誰來承擔新國際會計準則制定機構顯然需要大量經(jīng)費。這些成本應如何來分攤?“IASC報告”提出，籌資工作將主要靠理事會及準則制定委員會成員。“FAF/FASB信”，則提出，籌資任務不應與理事會及準則制定委員會的組成掛鉤，而應由I-AS己基金會來承擔，而且應盡可能拓寬財源，包括各國證券交易所、各種基金會、國際組織等。
四、 對策
(一) 密切關注改組IASC的動向
筆者覺得，這個問題不僅是學術之爭，也是一場政治較量。國際會計準則已經(jīng)發(fā)展到這樣一個階段，確確實實有可能冒出一個所謂的新秩序。一旦產(chǎn)生一個好象是各國都普遍接受的會計準則，然后要各國接受，即便這些準則不一定符合我國國情，但如果我們不執(zhí)行，取得世界銀行或其他國際商業(yè)信貸可能變得更加困難，或成本將更高，我國企業(yè)去境外上市也可能舉步維艱。所以，我們一定要把IASC改組放在一定的政治高度來認識。筆者甚至覺得，就象當初成立聯(lián)合國那樣(當時，我們爭取到了常任理事國的地位)，如果IASC真的將改組的話，中國應該積極地去爭取一定的位置。
(二)積極參與IASC及其他國際組織的活動這幾年，財政部在參加ME和其他相關組織的活動方面已采取了許多積極步驟，而且已取得豐碩成果。我國已加入IASC，并以觀察員的身份參加其理事會的工作。還參加了好幾個IASC準則籌劃小組的工作。最近又派原上海財經(jīng)大學校長湯云為教授去倫敦，參加IASC的工作。筆者覺得，我們應派更多的人去參加IASC各準則籌劃小組的工作以及其他方面的工作。筆者也認為，在我國會計學術、實務和政府主管部門已產(chǎn)生一批專業(yè)和外語水平都很高的人才，應當將他們作為我國會計界的代表，參加國際會計組織的具體工作，以擴大我國會計界的影響。對其重要性，我們一定要從戰(zhàn)略高度去認識。盡管我們現(xiàn)在錢不多，但說說道理還是可以的。因為世界舞臺總有兩面性：一是誰有錢誰說話算數(shù)，實際上就是“金元政治”二是，誰有道理誰說話有影響。
(三)加快制定高質(zhì)量的會計準則這個問題，IASC和美國FASB等機構正在做大量的研究。我們也應當加快制定高質(zhì)量會計準則。當前需認真研究的問題包括：如何正確處理會計準則、財務制度、稅收法規(guī)、資產(chǎn)評估準則等的關系?如何分配在會計準則和會計制度方面投入的人力和財力?如何制訂既符合國際慣例又符合中國國情的高質(zhì)量的會計準則?如何調(diào)動會計學術、實務和政府主管部門的優(yōu)秀人才，參加高質(zhì)量會計準則的制定工作?建立怎樣的機制確保所制定會計準則的質(zhì)量?如何使會計準則在財會人員乃至廣大經(jīng)濟管理人員心目中扎下根，并認真執(zhí)行?
(四)認真研究改革開放中產(chǎn)生的各種棘手的會計問題參加國際會計組織，我們就需要研究許多復雜的問題。同樣，對國內(nèi)改革開放中產(chǎn)生的各種棘手的問題，我們也應進行認真深入的研究。筆者有些感嘆的是，多年來，我國會計界重復性的無價值研究太多。以現(xiàn)金流量表為例，1987年美國頒布現(xiàn)金流量表會計準則以來，在我國各類雜志、報紙上，關于現(xiàn)金流量表的文章有無以計數(shù)，其中，有幾篇有新思想的呢?筆者認為，我們要減少無效的勞動，多做一些有益的創(chuàng)造性的研究工作。以下即為幾例：
1.企業(yè)會計選擇權問題。這個問題非常重要。在《股份有限公司會計制度》和具體會計準則頒布之前，上市公司會計制度在很多方面并不穩(wěn)健，這主要是由于受到傳統(tǒng)財務制度和稅收法規(guī)的束縛。新制度和準則賦予公司更多選擇權。執(zhí)行結果如何呢?從上市公司1998年年報情況看，執(zhí)行結果并不理想。大部分公司會計選擇仍不很穩(wěn)健;個別公司則利用選擇權，將虧損集中在一年，“大虧一把”(Big bath)，以在第二年給人以“扭虧為盈”的錯覺;還有不少公司則借新準則和制度的集中出臺之際，以追溯調(diào)整會計政策變更的影響為名， 集中處理多年積累下來的潛虧數(shù)。 顯然，如若允許諸如此類的情況繼續(xù)存在下去，選擇權將成為歪曲企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的手段，這是有悖于制定會計準則并給企業(yè)以選擇權的初衷的。如何改變?yōu)E用選擇權的狀況，確保會計信息的質(zhì)量，值得我們認真研究。
2.公允價值問題。應否及能否以公允價值反映企業(yè)的財務狀況及經(jīng)營成果，是90年代國際會計界爭論的熱點之一。原因包括(1) 受知識經(jīng)濟的影響，在高新技術為主的生產(chǎn)企業(yè)、金融服務業(yè)、廣播電信業(yè)、娛樂業(yè)中，無形資產(chǎn)對企業(yè)的價值已遠超過有形資產(chǎn); (2)資產(chǎn)重組、企業(yè)兼并和收購等業(yè)務在不斷增加，其成功與否很大程度上取決于對企業(yè)無形資產(chǎn)價值，以及企業(yè)整體公允價值的評價是否正確; (3)各類金融工具紛呈，使對各種金融資產(chǎn)和企業(yè)的價值起伏不定，轉(zhuǎn)瞬即逝，今人難以置信。
我國很多會計準則在制定時，也無法將公允價值排斥在外。問題在于，不少企業(yè)在改組上市、重組等的過程中，將資產(chǎn)評估作為操縱財務數(shù)據(jù)的工具， 使人們對不少公司報表的真實性喪失信心。 如何將公允價值的觀念正確地運用到我國的特定環(huán)境，需要認真深入地研究。
3.非法行為和非規(guī)范交易行為的會計與披露問題。我國改革開放的速度是相當快的，結果，法律法規(guī)的建設難以眼上形勢發(fā)展;即便已建立了法律法規(guī)，其具體完備的程度也遠遠不夠。于是在現(xiàn)實生活中出現(xiàn)許多非法或非規(guī)范的交易行為，如企業(yè)間的相互借貸、委托資產(chǎn)管理、企業(yè)租賃或委托經(jīng)營等。對于這些行為，應該如何規(guī)范?如何核算?如何報告披露?都是迫在眉睫的問題。
4.制度造成的會計信息扭曲問題。我國企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的扭曲有些是由制度所造成的。長期以來，壞帳準備計提范圍過窄、比例過低，使企業(yè)應收款項可實現(xiàn)價值嚴重高估便是明證。目前使財務狀況和經(jīng)營成果嚴重扭曲的另一個重要方面是人工成本嚴重低估。其具體表現(xiàn)形式是納入人工成本的費用很少，而由制度規(guī)定實際要付給職工的大量費用卻未正式進入人工成本，如企業(yè)在職工住房、退休養(yǎng)老、醫(yī)療、交通、津貼、獎勵等方面的支出有相當部分未正式進入人工成本。此外，還有大量沒被明確記錄反映的職工灰色收人。諸如此類制度造成的會計信息的扭曲值得我們認真深入研究。
(五)提高注冊會計師的判斷水平我國現(xiàn)行《股份有限公司會計制度》和具體會計準則給予企業(yè)更大的選擇權，同時新業(yè)務不斷涌現(xiàn)，會計技術和準則已變得相當復雜。注冊會計師判斷的難度也大大增加了。如果注冊會計師稍不小心，將面臨相當大的風險。這幾年，注冊會計師的壓力很大，有關注冊會計師的案件也在增加。這客觀上要求提高注冊會計師的獨立性、執(zhí)業(yè)水準和判斷能力。如何增強他們的獨立性和判斷能力，這需要認真深人地研究。
(六)加快培養(yǎng)合格的會計人才提高教學水平，培養(yǎng)充足的、合格的會計后備人才，是中國會計職業(yè)發(fā)展的長遠之計。教育的目的是面向未來的，但教育的過程卻是滯后的。因此，我們一定要以超前的意識，不斷深化高校的教學改革，不斷拓展教學的深度與廣度;要提高學生的外語水平，使學生同時掌握國內(nèi)和國外的會計理論、方法與準則;要轉(zhuǎn)變教學的思路，改變當前“灌輸式“的教學方式;要注重提高學生的判斷能力和實干精神;要注意將計算機技術、網(wǎng)絡技術等引入到課堂中，大大縮減簡單的、重復性方法所占教學和習題的時間，增加課程的含金量，培養(yǎng)符合信息時代要求的合格的會計審計人才。
(七)充分利用信息技術的優(yōu)越性近幾十年來，計算機、信息、網(wǎng)絡技術一直以難以置信的速度發(fā)展，其影響難以估量。會計學術、實務和政府主管部門都要充分認識這方面發(fā)展的意義，充分利用信息技術的優(yōu)越性，以達事半而功倍之效，使我國會計理論、實務、準則的水平能在盡可能短的時間內(nèi)趕上世界的步伐，使會計在微觀和宏觀經(jīng)濟管理中發(fā)展更大的作用。
會計學術論文文獻綜述篇二
構建我國財務會計概念框架的思考
摘要：西方發(fā)達國家及國際會計準則委員會都非常重視財務會計概念框架的研究，并已建立了各自的財務會計概念框架體系。我國于1992年發(fā)布的《企業(yè)會計準則》，部分地充當了財務會計概念框架的角色，曾發(fā)揮了極其重要的作用。隨著客觀經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化，借鑒西方的研究成果，建立我國的財務會計概念框架體系，并以此取代《企業(yè)會計準則》，已是大勢所趨。
關鍵詞：財務會計;概念框架;會計準則
一、財務會計概念框架的由來及作用
財務會計概念框架，也稱財務會計概念結構，是由若干說明財務會計并為財務會計所應用的基本概念所組成的理論體系，是指導和評價會計準則的理論依據(jù)。西方各國對財務會計概念框架的研究，始于20世紀的70年代。在此之前，無論是美國還是西方其他發(fā)達國家制定會計準則的理論依據(jù)，主要來源于會計職業(yè)團體及一些著名會計學家的有關專題研究報告。然而，進入70年代以后，傳統(tǒng)的會計理論概念受到了嚴重的沖擊。原因是：(1)傳統(tǒng)的會計理論概念明顯落后于客觀經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化。70年代以后，美國等西方國家的經(jīng)濟生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會計實務提出了許多新的課題，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價變動影響和國際結算等。因此，迫切需要許多新的會計技術方法和新的會計準則。(2)傳統(tǒng)的財務會計理論側重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會計準則有關的一些重要的會計文獻往往觀點不一，甚至于相互抵觸，從而導致會計實務的混亂，以及會計信息使用者對會計準則和財務報告的嚴厲批評。正是為了解決經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化給會計實務帶來的新問題，糾正會計實務中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進一步發(fā)展會計準則提供一個具有充分說服力的理論依據(jù)，美國財務會計準則委員會(FASB)于 70年代中期率先展開對財務會計概念框架的研究，并將其研究成果陸續(xù)以“財務會計概念公告”等文件形式予以發(fā)布。隨后，英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業(yè)團體和國際會計準則委員會(IASC)也都先后對財務會計概念框架進行了研究，并發(fā)布了一系列闡述財務會計概念框架的重要文件和報告。實踐證明，財務會計概念框架在建立和完善會計準則過程中具有非常重要的作用：
1可以保持會計準則相關文件和內(nèi)在邏輯的一致性，避免不同準則之間的矛盾或沖突，保證會計準則體系的完整性和縝密性。
2能減少準則制定過程中由于個人偏好或不同學派之間的“門戶之見”，以及“長官意志”等各種人為因素所帶來的不利影響，從而保證會計準則的科學性。
3可用來評估已發(fā)布的會計準則，既可據(jù)以對原準則做出修訂和完善，給新會計準則的制定指明方向，而且還彌補準則中的某些缺陷，對重大會計問題的解決提供理論上的支持。
4有助于會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)和局限性，使其能據(jù)以做出恰當?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營決策。
5通過財務會計概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經(jīng)濟環(huán)境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發(fā)展。
二、財務會計概念框架與《企業(yè)會計準則》
我國對財務會計概念框架的研究起步較晚，會計準則的建設尚處于初級階段。從目前的會計準則體系來看，它是由1992年頒布的《企業(yè)會計準則》和1997年起陸續(xù)公布的具體會計準則兩部分構成。前者又稱基本會計準則，是制定具體會計準則所依據(jù)的基本會計規(guī)范，就其功能來說，類似于西方國家的財務會計概念框架;后者即為國際會計慣例所指的會計準則。這種將會計準則所依據(jù)的理論體系，沒有采取財務會計概念框架形式，而是采取基本會計準則形式的做法的確值得探討。筆者認為，我國具體會計準則的理論依據(jù)應采用財務會計概念框架形式。主要理由是：(1) 基本準則一般是粗線條、抽象化的，側重于對一些基本會計概念的簡要描述，有的條款不可避免讓人一時難以理解和接受;而概念框架則可以對這些概念所隱含的一些重要理論問題加以充分論述和詳細說明，即使一些深奧的理論問題，也會變得易于理解。(2)我國的基本準則是會計準則的組成部分，具有強制性，是以行政命令的方式進行會計理論說明，雖然可以回避概念之爭，但由于不可能有充分論證，容易讓人誤解為以“長官意志”代替學術爭鳴;而概念框架只是制定和理解會計準則的理論指南，是獨立于會計準則的理論體系，并不具有強制性，實際上，建立財務會計概念框架的過程，也就是對有關的會計基本理論問題進行充分論證并指明主流觀點的過程。(3)以準則的形式表達會計基本理論，也會使基本準則與具體會計準則之間的重復、矛盾難以避免，這在我國的《企業(yè)會計準則》和已發(fā)布的具體會計準則中已經(jīng)屢見不鮮;而以財務會計概念框架取代基本會計準則，既可以擺脫當前《企業(yè)會計準則》不倫不類的尷尬境地，又能解除會計實務界無所適從的困惑。(4)從國際會計慣例上看，美、英等西方發(fā)達國家，以及國際會計準則委員會都是把財務會計概念框架獨立于會計準則予以發(fā)布，這種成功的經(jīng)驗很值得我們借鑒和學習。在探索建立我國財務會計概念框架問題上，有的同志主張將《企業(yè)會計準則》修改完善，不搞另起“爐灶”。對此觀點，筆者不能茍同。不能否認，《企業(yè)會計準則》的出臺，對于推動我國會計準則的建設，加快傳統(tǒng)會計向國際會計慣例靠攏的步伐，發(fā)揮了極其重要的作用。尤其是從時代背景上來分析，當年以基本會計準則的形式表達會計的基本理論問題，要比采用財務會計概念框架形式效果好。畢竟當時國人中懂西方會計的較少，能理解財務會計概念框架涵義的更是寥若晨星，而一場疾風暴雨式的會計改革又勢在必行，在這種條件下，也只有用基本準則的形式進行會計理論的說明，才能收到? 擄牘Ρ兜男Ч?H歡??敝兩袢眨?孀盼夜??酶母锏牟歡仙罨??壞?峒蘋肪撤⑸?頌旆?馗駁謀浠?????0年會計改革風雨洗禮的我國會計理論和實務工作者的素質(zhì)更是今非昔比，加之由于《企業(yè)會計準則》是特定歷史時期的產(chǎn)物，其內(nèi)容大部分亟需修改，此時，廢止《企業(yè)會計準則》，以財務會計概念框架取而代之的時機，應該說已十分成熟。
三、構建我國財務會計概念框架的設想
1我國財務會計概念框架的基本內(nèi)容
借鑒西方已取得的研究成果，結合我國的具體國情，我國財務會計概念框架可包括以下基本內(nèi)容：(1)會計本質(zhì)。會計本質(zhì)是會計理論體系中最基本的概念，應在財務會計概念框架中首先予以明確。西方財務會計概念框架中之所以沒有會計本質(zhì)的論述，可能是因為在西方國家，“信息系統(tǒng)論”已得到會計界的普遍認可。我國的情況則有所不同，關于會計本質(zhì)的認識，會計界至今尚未達成共識。無論是“信息系統(tǒng)論”，還是“管理活動論”，都未得到普遍認可。(2)會計基本假設。對于會計基本假設，西方往往在公告的背景資料中結合會計環(huán)境進行簡單的提及，未進一步深入地加以闡述。但實際上，會計假設是基于外部環(huán)境不確定性而提出的，是會計核算不可或缺的前提條件。它又包括基本假設和技術假設兩個層次的內(nèi)容。其中，基本假設對財務會計具有全局性的重大影響，必須列入財務會計概念框架之中。(3)會計對象。西方財務會計概念框架中只對會計要素進行詳細論述，對會計對象不涉及。這不能不說是一個缺陷。會計對象一直是我國會計界爭論的熱點話題，將其列入財務會計概念框架，原因在于：會計要素是會計對象的具體化，財務報表設置哪些要素，設置多少個要素，這都必須限制在會計對象的范圍內(nèi)，受到會計對象的制約，如果只? 嶧峒埔?夭惶富峒貧韻螅?椿峒貧韻蟛幻魅罰??氐納柚鎂突崾?タ凸鄣囊讕藎?蚰巖員Vて浜俠硇浴?4)會計目標。對于會計目標，西方各國和國際會計準則委員會的財務會計概念框架都立足“決策有用觀”。事實上，無論是“決策有用觀”還是“受托責任觀”，都各有其存在的特定經(jīng)濟環(huán)境。“決策有用觀”適宜于資本市場高度發(fā)達并在資源配置中占據(jù)主導地位的經(jīng)濟環(huán)境;而“受托責任觀”則適合于委托方和受托方可以明確辨認，資源的委托與受托關系不是通過資本市場而是直接往來形成的經(jīng)濟環(huán)境。由于我國的資本市場尚不十分發(fā)達，企業(yè)大量資本的取得，主要采用直接投資的方式，國家作為委托方仍然占據(jù)著十分重要的地位，所以，將我國會計目標定位于“受托責任觀”是比較恰當?shù)摹?5)會計信息的質(zhì)量特征。會計信息的質(zhì)量特征是通向會計目標的橋梁。會計目標定位于“受托責任觀”，決定了我國會計信息的首要質(zhì)量特征應是可靠性而并非是相關性。此外，關于會計要素的定義，會計要素的確認、計量、記錄，以及財務報告等問題，均應在財務會計概念框架中加以闡明。
2我國財務會計概念框架的制定機構及名稱
財務會計概念框架與會計準則應由同一機構來制定及發(fā)布，這一點似乎已為我國會計界所普遍認可。從西方發(fā)達國家的情況來看，概念框架與會計準則的制定任務大多由民間團體來承擔，但按照我國的市場經(jīng)濟環(huán)境和現(xiàn)實條件，我國財務會計概念框架與會計準則則應由政府部門即財政部會計準則委員會制定及發(fā)布。原因是：(1)我國市場經(jīng)濟的主要特征是公有制為主體且國有經(jīng)濟占主導地位。這就決定了國家是我國會計信息的主要使用者，而由政府部門來制定會計準則，則是滿足國家宏觀經(jīng)濟決策需要最為直接的手段。(2)在我國，只有政府才有能力協(xié)調(diào)會計準則的經(jīng)濟后果。會計準則不是一種純粹的技術手段，不同的準則將生成不同的會計信息，從而影響到不同主體的利益。在我國，至少到目前為止，任何一個民間團體都不具備協(xié)調(diào)會計準則經(jīng)濟后果的能力。廢止《企業(yè)會計準則》，而由財務會計概念框架取而代之，還要涉及到我國財務會計概念框架的名稱表達問題。西方對財務會計概念框架的稱謂不盡相同，如美國稱之為“財務會計概念報告”，國際會計準則委員會稱之為“編報財務報表的框架”。考慮到既要為我國廣大會計工作者所普遍理解和接受，又能體現(xiàn)財務會計概念框架與會計準則的關系，還要反映財務會計概念框架的本質(zhì)，我國財務會計概念框架可以“會計準則的理論框架”或“會計理論框架”的名稱來表達。?
參考文獻：
[1]李心合關于制定中國財務會計概念結構的若干問題[J]會計研究1996，(12)
[2]陳國輝等論我國財務會計概念框架的構建[J]財經(jīng)問題研究1998，(5)
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