3.《納稅調整項目明細表》此表為所有納稅申報表中的核心表，會計與稅法的差異全部在此表中反映。

　　本表納稅調整項目按照“收入類調整項目”、“扣除類調整項目”、“資產(chǎn)類調整項目”、“準備金調整項目”、“房地產(chǎn)企業(yè)預售收入計算的預計利潤”、“特別納稅調整應稅所得”、“其他”七大項分類匯總填報。數(shù)據(jù)欄分別設置“賬載金額”、“稅收金額”、“調增金額”、“調減金額”四個欄次。“賬載金額”是指納稅人按照國家統(tǒng)一會計制度規(guī)定核算的項目金額。“稅收金額”是指納稅人按照稅收規(guī)定計算的項目金額。賬載金額與稅收金額的差異就是調整數(shù)。此表調整項目較多，共有55行內容需要填列，且每一項內容基本都涉及一項稅收政策規(guī)定。因此，要求納稅人必須熟悉稅收政策和規(guī)定，在填列時需要注意以下要點：

　　(1)會計上沒有做收入核算的資產(chǎn)或勞務，而稅收上要求視同銷售的需要調整。視同銷售收入與視同銷售成本分別作為收入類調整項目中的調增和扣除類調整項目中的調減項目，分別在“視同銷售收入”和“視同銷售成本”中調整反映。

　　(2)會計與稅收對收入的確認方面存在時間性差異的，填列在“未按權責發(fā)生制原則確認的收入”中，主要是分期收款收入確認、持續(xù)時間超過12個月勞務收入確認、利息、租金、特許權使用費、產(chǎn)品分成等收入確認方面的差異。

　　(3)股權投資收入確認方面的差異填列在“按權益法核算的長期股權投資對初始投資成本調整確認收益”和“按權益法核算的長期股權投資持有期間的投資損益”中，主要反映會計上采用權益法核算長期股權投資初始投資成本收益、持有收益與稅收上按實際成本法確認投資收益的差異。

　　(4)境外收入、投資所得和境外成本、投資損失不并入應納稅所得額。因此，需要調減境外收入和投資所得，調增境外成本和投資損失，在“境外應稅所得”中反映。

　　(5)對于企業(yè)重組中存在的差異，調整表專門列示了“特殊重組”和“一般重組”反映，主要填報企業(yè)合并、分立、整體資產(chǎn)轉讓和整體資產(chǎn)置換等應稅(免稅)改組活動稅收與會計的差異。國稅發(fā)[2000]118號文件和國稅發(fā)[2000]119號文件對此有明確規(guī)定，新稅法尚未明確這方面的政策。

　　(6)稅收優(yōu)惠政策中減少利潤或應納稅所得額項目的，作為調減項目在收入類調整項目中調減，主要有免稅收入、減計收入、減免稅項目所得和抵扣應納稅所得額幾項。而加計扣除稅收優(yōu)惠則在扣除類調整項目中作為調減項目反映。

　　(7)不征稅收入主要是指事業(yè)單位和社會團體取得的財政撥款。一般企業(yè)按照財稅[2008]151號文件規(guī)定執(zhí)行：對企業(yè)取得的由國務院財政、稅務主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。但企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除;企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。

　　財稅[2008]1號文件規(guī)定，對證券投資基金從證券市場中取得的收入，包括買賣股票、債券的差價收入，股權的股息、紅利收入，債券的利息收入及其他收入，暫不征收企業(yè)所得稅;對投資者從證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收企業(yè)所得稅;對證券投資基金管理人運用基金買賣股票、債券的差價收入，暫不征收企業(yè)所得稅。

　　(8)合理的工資薪金按照稅法規(guī)定允許全部稅前扣除，國稅函[2009]3號文件對合理的工資薪金以及職工福利費范圍進行了明確。但有些實行工效掛鉤的企業(yè)由于原來工資留有節(jié)余，結余部分已經(jīng)按原規(guī)定調增應納稅所得額，因此，本年發(fā)放以前年度的節(jié)余工資可以作為納稅調整減少項目反映在“工資薪金支出”中。

　　(9)職工福利費由按比例計算扣除改為在規(guī)定比例范圍內據(jù)實扣除，且有余額的要求先用余額。企業(yè)所得稅法實施條例第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。國稅函[2008]264號文件規(guī)定，2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途的，應調增應納稅所得額。

　　(10)超過稅法規(guī)定比例的職工教育經(jīng)費可以結轉扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第四十二條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。財稅[2008]1號文件規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓費用，可按實際發(fā)生額在計算應納稅所得額時扣除。

　　(11)業(yè)務招待費按60%扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5‰。

　　(12)會計核算中對于融資租賃及分期收款銷售的處理與稅收規(guī)定存在差異。會計上按照租賃或購入資產(chǎn)的公允價值與付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者作為入賬價值，支付額與入賬價值的差異作為未確認的融資費用處理;而稅收上不確認融資費用，但允許將融資費用計入資產(chǎn)的計稅基礎。租賃或購銷雙方會計核算中的融資費用與稅收的差異，應在“與未實現(xiàn)融資收益相關在當期確認的財務費用”中反映。

　　(13)資產(chǎn)類調整項目主要是由于資產(chǎn)的會計基礎與稅收計稅基礎存在差異、折舊攤銷年限存在差異，因而造成進入成本費用的折舊、攤銷費用會計核算與稅法規(guī)定不一致，從而需要進行相應的調整申報。

　　(14)新稅法不允許對資產(chǎn)計提壞賬準備和減值準備，而會計上可以計提，這部分差異主要在“準備金調整項目”反映。

　　(15)房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工前的收入計入預售賬款，不計入銷售收入，而國稅函[2008]299號文件要求將預售收入按一定比例預計利潤計入當期應納稅所得額中，因此，當年度預計利潤計入當期應納稅所得額時，要調增應納稅所得額;開發(fā)成品完工后預售收入轉為銷售收入時，原來的預計利潤要調減應納稅所得額。此項調整在“房地產(chǎn)企業(yè)預售收入計算的預計利潤”中反映。需要注意的是，預計利潤部分繳納的稅收不是預繳稅款，而是當期實際應納稅額。

　　(16)會計核算與稅法的差異調整屬于一般納稅調整，而關聯(lián)企業(yè)之間的調整屬于特別納稅調整。按照《特別納稅調整實施辦法(試行)》規(guī)定調整應納稅所得額的，在“特別納稅調整應稅所得”中調整反映。

　　4.《企業(yè)所得稅彌補虧損明細表》企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過5年。

　　此表填報本納稅年度及前5年度發(fā)生的稅前尚未彌補的虧損額。填列此表時，注意以下要點：

　　(1)年度填寫順序和年份不能發(fā)生錯誤。

　　“本年度”為匯算清繳年度，如對2008年進行匯算清繳，則“本年度”填2008年，確定本年度年份后，第五年至第一年則依次為2007年、2006年、2005年、2004年、2003年。同樣，反映“以前年度彌補虧損額”欄目中的前四年度、前三年度、前二年度和前一年度則分別為2004年、2005年、2006年、2007年，表示2003年(即前第五年度)以后年度實現(xiàn)的利潤彌補虧損的情況。

　　(2)稅法規(guī)定，企業(yè)實行免稅合并、分立的，合并、分立企業(yè)實現(xiàn)的利潤可以按規(guī)定彌補被合并分立企業(yè)轉入的虧損額。

　　國稅發(fā)[2000]119號文件規(guī)定，被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項由合并企業(yè)承擔，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關的所得彌補。

　　具體按下列公式計算：某一納稅年度可彌補被合并企業(yè)虧損的所得額=合并企業(yè)某一納稅年度未彌補虧損前的所得額×(被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值/合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價值)。

　　該文件同時規(guī)定，被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補。

　　因此，填報“合并分立企業(yè)轉入可彌補虧損額”按照稅收規(guī)定企業(yè)合并、分立允許稅前扣除的虧損額，以及按稅收規(guī)定匯總納稅后分支機構在2008年以前按獨立納稅人計算繳納企業(yè)所得稅尚未彌補完的虧損額。新稅法對企業(yè)改組涉及的所得稅處理政策尚未發(fā)文，需要等待新政策的明確。

　　(3)企業(yè)虧損額超過5年仍未彌補完的，不得結轉以后年度彌補;彌補期尚未超過5年的，可以結轉以后年度繼續(xù)彌補。

　　匯算清繳的截止時間

　　根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法(2007年3月16日中華人民共和國主席令63號公布)》第五十四條規(guī)定，企業(yè)應當自年度終了之日起五個月內，向稅務機關報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款。因此，企業(yè)匯算清繳時間為每年的1月1日至5月31日。

　　匯算清繳中常見的問題

　　費用列支

　　1、問：公司員工報銷往來倫敦的飛機費用，沒有飛機票，只有一個明細單，說國際航班的沒有機票，如果報銷的話，費用可以列支嗎?是否需要附什么資料?

　　答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。國際航班如果訂的是電子機票，可憑打印的行程單作為報銷憑證。

　　另根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十三條規(guī)定：“單位和個人從中國境外取得的與納稅有關的發(fā)票或者憑證，稅務機關在納稅審查時有疑義的，可以要求其提供境外公證機構或者注冊會計師的確認證明，經(jīng)稅務機關審核認可后，方可作為記賬核算的憑證。”

　　2、問：補充養(yǎng)老保險以及補充醫(yī)療保險企業(yè)所得稅上扣除標準為多少?

　　答：根據(jù)《財政部　國家稅務總局關于補充養(yǎng)老保險費補充醫(yī)療保險費有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2009〕27號)的規(guī)定：“自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國家有關政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除;超過的部分，不予扣除。”

　　3、問：B企業(yè)向A企業(yè)借款，A企業(yè)向B企業(yè)收取的資金占用費、借款利息等(按銀行同期同類利率)，開具了營業(yè)稅發(fā)票。B企業(yè)可以根據(jù)A開具的發(fā)票，所得稅前扣除嗎?

　　答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：“……(二)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。”

　　另《關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告[2011]34號)一、關于金融企業(yè)同期同類貸款利率確定問題：根據(jù)《實施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準予稅前扣除。鑒于目前我國對金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進行稅前扣除時，應提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應包括在簽訂該借款合同當時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應為經(jīng)政府有關部門批準成立的可以從事貸款業(yè)務的企業(yè)，包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔保以及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。

　　因此，上述利息費用不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，憑發(fā)票準予稅前扣除，但在首次支付利息并進行稅前扣除時，需要提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”。

　　4、問：企業(yè)雇用實習生發(fā)生的費用可以在企業(yè)所得稅前扣除嗎?

　　答：根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告[2012]第15號)規(guī)定，一、關于季節(jié)工、臨時工等費用稅前扣除問題。企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工所實際發(fā)生的費用，應區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關費用扣除的依據(jù)。

　　因此，企業(yè)雇用實習生發(fā)生的費用應區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。

　　5、問：我司有發(fā)票超過認證期限，無法認證，賬務處理要作為進項稅額轉出，可以作為“主營業(yè)務成本”，可以在所得稅的稅前列支嗎?

　　答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

　　因此，上述已經(jīng)超過認證期限的進項稅額計入成本，只要屬于企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，就允許在計算應納稅所得額時扣除。

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