淺談中國審計論文
淺談中國審計論文
中國審計高層論壇對中國國家審計與國家安全、國家審計體制改革、中國審計理論體系構建等審計理論界關心的一些熱點、焦點、難點問題進行了深入探討。下面是學習啦小編為大家整理的淺談中國審計論文，供大家參考。
淺談中國審計論文篇一
《 中國審計市場制度安排與研究思考 》
一、引言
中國審計市場上存在一些獨特的現(xiàn)象，如股權融資偏好、IPO包裝上市、上市公司“保殼”和控股股東“圈錢”等。還有如為什么國內所發(fā)展滯后、不能和國際所競爭?為什么國內所的業(yè)務范圍主要局限在地方的上市公司和規(guī)模較小的企業(yè)?國際所的業(yè)務有哪些特點?分析這些現(xiàn)象和問題需要從市場最基本的制度安排著手，唯有如此，才能尋求滿意的答案。上個世紀六、七十年代興起的、以柯斯、諾斯等為代表的新制度經(jīng)濟學派，通過將經(jīng)濟過程類比于博弈過程，分別將制度看做是博弈的參與人、博弈規(guī)則和博弈過程中參與人的均衡策略。
其中，諾斯把制度當作博弈規(guī)則，認為制度是重要的，制度決定經(jīng)濟效率。青木昌彥則認為制度是博弈人在共有信念指導下達到博弈均衡的自我維系系統(tǒng)，其實質是對博弈均衡的概要表征(信息濃縮)。制度所起的作用就是協(xié)調參與人的信念。制度的兩種存在方式是成文和不成文形式。
此外，一種具體表征形式只有當參與人相信它時才能成為制度。在此意義上，“成文法和政府規(guī)則如果沒有人把它們當回事就不構成制度”(青木昌彥，2001)。在這里，青木昌彥也肯定了約束人們行為的非正式規(guī)則的作用，認為它等同于制度。制度經(jīng)濟學家還肯定了意識形態(tài)、思想在制度實施和制度變遷中的重要作用。因此，中國正在進行的從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉軌的過程中，意識形態(tài)和政治導向往往直接決定著經(jīng)濟轉軌的路徑和歷史進程。這也很好地解釋了在中國官場上，為什么正確的思想從“紅頭”文件來(丁平準，2006)。正是這些制度安排，是前述及現(xiàn)象和問題的根源所在。
二、審計市場的制度安排和基本特點
(一)會計師事務所的掛靠到合伙和有限責任所 恢復重建時期的事務所，實行掛靠制度。這是因為當時經(jīng)濟體制形式是單一的公有制，國家辦所是理所當然的事。掛靠單位辦所的目的是為單位創(chuàng)收、安排部分離退休員工和人員分流。同時，掛靠單位替事務所介紹相關業(yè)務，事務所本身不必考慮和擔心市場份額，也沒有足夠的動力去發(fā)展壯大。由于事務所掛靠其沒立單位，其本身就沒有獨立的責任風險。
一旦事務所違規(guī)操作，出具虛假的審計或驗資報告，無法讓其承擔相應的責任。如1992年、1993年相繼發(fā)生的“深圳原野”虛假驗資、“長城機電公司”非法集資和農行“衡水信用證”巨額詐騙等案件，事務所都有不可推卸的責任。但最后的處理結果只能是將涉案的三家事務所撤銷，但無法追究相應的民事責任(丁平準，2006)。注冊會計師法首次確立了合伙所。其動機顯然是要建立必要的激勵和風險機制，引導事務所自身發(fā)展。
合伙制的重要特點是合伙人要承擔無限責任。然而，合伙人只是人力資本的所有者，貨幣資本并不充裕，所承擔的責任也極其有限。這就注定了其客戶只能是規(guī)模較小的中小企業(yè)。除了合伙所出現(xiàn)外，絕大多數(shù)掛靠的事務所都改制成為有限責任所。改制后事務所必須轉變思想觀念，面對市場競爭，獨立承擔風險。因此，在較短時間內，難以有較大起色。正是這種體制上原因，導致國內所整體實力較弱，在國內市場上，難以和國際所相抗衡，在競爭中處于劣勢。
事務所組織制度變遷的路徑選擇應該具有多樣性。從國情來看，中小企業(yè)在國民經(jīng)濟中處于主導地位。因此，大力發(fā)展合伙所和有限責任所，為廣大的中小企業(yè)提供會計服務，是一項重要的指導方針。同時，發(fā)展—批具有國際先進和領先水平的事務所，為一批較大規(guī)模的在境內外的上市企業(yè)提供服務，已是當務之急。這就要求首先在組織形式上認真考慮，建立一整套適應較大事務所發(fā)展的體制和制度，讓事務所真正做強，并走向世界。
目前，國際“四大”事務所已經(jīng)或者正在向有限責任合伙制事務所轉型。即事務所以全部資產對其債務承擔責任，各合伙人對個人執(zhí)業(yè)行為承擔無限責任。它的最大特點在于融合了普通合伙制和股份有限公司事務所的優(yōu)點，又克服了它們的缺陷。國際所發(fā)展的經(jīng)驗可以作為國內所發(fā)展的借鑒。事務所組織形式的主要問題在于解決掌握人力資本的注冊會計師和掌握貨幣資本的投資者之間的權責關系。事務所也是企業(yè)，如果要做大做強，也存在兩權分離的問題。并且，為解決發(fā)展中需要的資本，事務所也需要融資。既然事務所可以通過發(fā)行股份向特定投資者融資，那么，它能否像其他上市企業(yè)一樣，通過上市來向社會公眾籌集資本呢?這些都是值得研究的重要課題。
(二)境內外可同時上市融資 中國資本市場建立之初，便支持內地企業(yè)進入國際資本市場。1992年，B股市場建立。即境內公司向境內外投資者發(fā)行、募集外幣資金并在境內上市交易。此外，還有在香港上市的H股和在美國上市的N股。最初，大多數(shù)境外上市公司是國內各行業(yè)中的骨干企業(yè)。近年來，越來越多的中小企業(yè)特別是民營企業(yè)開始到國外發(fā)行股票和上市，使得境外上市公司的所有制結構和行業(yè)分布趨于多元化。A股、B股及H股等只是投資者的類型有差異，投資者享有相同權利并承擔相同責任。到境外資本市場融資，附有注冊會計師簽字的審計報告更是不可缺少。
但在最初，事務所實行掛靠體制，是官辦機構。而需要境外上市的都是各行業(yè)中國有骨干企業(yè)。研究發(fā)現(xiàn)，即使是發(fā)行B股或H股，也是需要進行“財務包裝”。中國公司經(jīng)理缺乏現(xiàn)代公司金融和應計制會計原則方面的專業(yè)知識，往往雇傭國際券商和國際所來設計并完成財務包裝(Joseph Aharony等，2000)。因而，無論是從審計獨立性還是從專業(yè)技能方面來說，國內所都不具備擔任B股和H股審計的角色。
它們的審計任務自然由國際所來承擔。A股公司補充審計政策，加大國際所在B股、H股等市場上的壟斷地位。雖然雙重審計模式明顯增加審計成本，卻沒有證據(jù)表明提高了審計質量(吳溪，2005)。最新研究表明，由于證券市場法律風險缺失，國際四大并沒有表現(xiàn)出高于國內所的審計質量(劉峰、周福源，2007)。
盡管在西方國家，“四大”被公認在某些領域具備行業(yè)專長并依靠品牌和行業(yè)專門化來獲取溢價，但沒有證據(jù)表明“四大”在中國具有行業(yè)專長行為(周娟，2006)。目前，國內所的審計收費大約40萬，而“四大”的收費普遍偏高，兩者相差幾十倍甚至幾百倍。正是境內外可同時上市融資制度，以及相關法律責任的不完備，導致國際所在B股、H股等市場上的控制地位并產生壟斷溢價。國際所定位限于高端審計市場(證券審計市場)，已經(jīng)處于絕對壟斷地位。一旦它們做出將業(yè)務擴展到為廣大的中小企業(yè)服務的低端審計市場的決策，那么，國內所將真正面臨滅頂之災。
(三)責權利失衡的上市審批和監(jiān)管 融資和資源配置是資本市場兩大主要功能。融資就是要為業(yè)績和成長性好卻缺少資金的
企業(yè)提供必要的 發(fā)展資金。資源配置是通過價格機制，真正實現(xiàn)資本市場選優(yōu)。中國資本市場還很不成熟。首先，發(fā)展定位不當。資本市場最初的定位就是為國有企業(yè)解困，將股權融資作為國企的一種重要的融資方式，實質是保障其改革順利進行的一項重要的配套措施。由于國有企業(yè)存在先天性的“國家絕對控股”和“內部人控制”等治理難題，不可避免地帶來市場發(fā)展和監(jiān)管中的各種問題。此外，早期股票的發(fā)行與上市實行額度控制。股票市場的調節(jié)主要通過行政手段為主的 計劃手段而不是市場規(guī)律來實施 管理的，因而，價格機制難以在股票交易市場上發(fā)揮作用，市場的資源配置功能未能實現(xiàn)。這導致股票市場存在很大的系統(tǒng)性風險，決定和支撐股價走勢的往往不是企業(yè)業(yè)績，而是國家的宏觀調控政策。資本市場特有的審批和監(jiān)管制度造成了股權融資偏好、IPO包裝上市的現(xiàn)象。按照籌資順序理論，內部融資是企業(yè)首選的籌資方式，其次是金融貸款，最后是發(fā)行股票。然而，國內上市公司卻以發(fā)行股票作為融資的最優(yōu)選擇，即存在股權融資偏好(原紅旗，1999;黃少安、張崗，2001)。問卷調查表明，上市公司偏好股權融資的最重要原因是，相對于負債融資而言，股權融資的成本較低(陸正飛等，2005)。權益資本相對于債務資本來說，公司沒有還款壓力。并且，中國上市公司較少發(fā)放現(xiàn)金股利，較多情形是發(fā)放股票股利，且是否分紅完全由受到控股股東操縱的股東大會決定。此外，公司上市往往代表著聲望和榮耀，特別是地方政府官員的 政治追求。所以，地方上市公司的經(jīng)理還受到來自政府官員的壓力(DeFond等，2000)。既然公司上市能夠獲得豐厚的收益，符合條件的企業(yè)自然優(yōu)先考慮上市，而不符合條件的企業(yè)也要“包裝”上市。令人擔憂的是，股權融資偏好、IPO包裝上市等極不正常現(xiàn)象已經(jīng)是為人們所接受的潛規(guī)則，市場博弈者通過不正當手段繞過了實際維護資本市場正常運行的制度和規(guī)則。
(四)設定配股和退市底線 研究表明，絕大多數(shù)公司上市后均以配股作為上市后的最佳融資方式(原紅旗，1999)。證監(jiān)會在1994年9月規(guī)定“配股公司凈資產稅后利潤率3年平均在10%以上”。1996年1月將凈資產稅后利潤率由3年平均10%調為每年都在10%以上。為達到配股標準，上市公司存在明顯的“盈利操縱”現(xiàn)象，凈資產稅后利潤率顯著接近10%，即“10%現(xiàn)象”(張為國等，1998;蔣義宏，1998)。1999年3月證監(jiān)會又做出規(guī)定，擬進行配股的公司最近三個完整年度內任何一年的凈資產收益率不得低于6%，進而產生6%現(xiàn)象。研究提供的證據(jù)充分說明了滿足配股底線的要求是上市公司盈余管理的直接動機。一些學者接著建議，應當取消配股公司在凈資產報酬率上面的底線限制，讓市場來決定 會計方法選擇的成本和收益，從而改善上市公司財務 報告質量(Charles J.P.Chela等，2001)。鑒于此，2006年5月證監(jiān)會重新出臺規(guī)定，對配股的監(jiān)管要求降低為只需要盈利即可(即凈資產報酬率大于零)。但是，增 發(fā)(向不特定對象公開募集股份)的公司最近三個會計年度加權平均凈資產收益率平均不低于百分之六。同時規(guī)定，對于連續(xù)3年虧損的上市公司，實行股票退市制度?？v觀上市公司的盈余管理，保殼是手段，圈錢是目的。其中，不當關聯(lián)交易是控股股東用來惡意操縱利潤和股價、侵占公司、中小股東和債權人利益的主要方式。關聯(lián)交易主要目的是“輸入利潤”以保殼，待圈錢成功后又“輸出利潤”以獲取不當利益。上市公司購銷業(yè)務對關聯(lián)方具有較強依賴性。并且，上市公司資金被關聯(lián)方長期占用(秦玉熙，2003)。控股股東或第一大股東通過股權交易、產品及服務購銷、資產交易等付出型關聯(lián)交易(現(xiàn)金流出上市公司)實現(xiàn)對上市公司資產的侵占(王瑞英等，2003;陳曉、王琨，2005)。此外，發(fā)生關聯(lián)交易對公司價值有顯著負面影響(朱國民等，2005)。
三、 審計市場理論研究的思考：以審計意見購買為例
(一)審計意見購買的研究方式和研究發(fā)現(xiàn) 一般學術界普遍接受了美國證券交易委員會對將審計意見購買(AuditorOpinion Shopping)所下的定義(SEC，1988)。即“上市公司尋求審計師支持自己的會計處理(即使這種會計處理會損害財務報告的可靠性)以滿足自身的財務報告的需要”。審計意見購買行為會損害審計獨立性，降低審計質量，并導致審計失敗。即它會產生非常不利的 經(jīng)濟后果，對投資者的行為產生誤導，從而降低資本市場資源配置的效果。同時，審計意見購買完全背離了“受托經(jīng)濟責任”的基本理念，極大地削弱了審計控制，并防礙審計功能的拓展。審計意見購買行為的研究主要有直接法和間接法兩種方式。直接法主要借助于問卷調查、案例法等手段，來揭示審計意見購買行為的規(guī)律和特征。
對于受調查公司的經(jīng)理而言，承認審計意見購買行為，似乎并不符合公司的利益。因而，Burton和Roberts(1967)以及carpenter和Strawser(1971)在詢問管理層為何變更審計師時，得到了“除了審計意見購買”動機以外的一些答案(David B.Smith，1986)。案例法是針對受到監(jiān)管部門查處的發(fā)生審計意見購買行為的公司進行研究，以發(fā)現(xiàn)其規(guī)律和特征。但由于樣本量較少，影響結論的可靠性。
同時，審計意見購買行為已經(jīng)產生一定的不良后果，沒有在事前加以規(guī)避。有鑒于此，審計意見購買主要是以間接法來研究的。即通過審計師變更或者審計收費來推定公司是否發(fā)生審計意見購買行為。具體做法是，將審計師變更、審計收費作為實驗變量，并引入相關控制變量如公司財務狀況、審計師特征等，來檢驗公司是否通過審計師變更或者審計收費達到自身的目的(符合配股底線、關聯(lián)交易等)。即要回答：公司通過審計師變更(尋求繼任審計師支持自己的會計處理)實現(xiàn)審計意見購買了嗎?或者公司通過審計收費(尋求現(xiàn)任審計師支持自己的會計處理)實現(xiàn)審計意見購買
了嗎?國內外學者對審計意見購買進行了深入廣泛的研究，并積累了一些證據(jù)。Chow和Rice(1982)發(fā)現(xiàn)審計師變更與變更前一年“不清潔”審計意見之間存在正相關關系，即存在審計意見購買動機。Krishnan(1994)發(fā)現(xiàn)公司變更審計師的動機是因為現(xiàn)任審計師較為“保守”，即對審計準則的執(zhí)行較為苛刻。然而，審計師變更后，后任審計師在出具審計意見時顯得更為謹慎，說明上市公司并沒有能夠實現(xiàn)審計意見的購買。JaganKrishnan等(1996)考察了審計意見和審計師變更的雙向因果關系，研究結果支持兩者之間存在相互影響，并且發(fā)現(xiàn)，對于審計師變更的客戶，審計師更可能出具保留意見。Clive Lennox(2000)指出了以往研究存在的缺陷：前后任審計師出具的審計意見是立足于不同基礎之上的。
通過建立審計意見預測模型，他發(fā)現(xiàn)，如果公司做出不變更審計師的決策，其收到非標準無保留意見的概率更高，從而說明公司通過審計師變更降低了收到非標準無保留意見的概率，即成功地實現(xiàn)了審計意見購買動機。耿建新、楊鶴(2001)發(fā)現(xiàn)收到非標準無保留意見的上市公司更容易變更審計師，并且審計師變更后，審計報告中標準無保留意見顯著地多于非標準無保留意見。李東平、黃德華、王振 林(2001)也發(fā)現(xiàn)會計師事務所變更變量與前一年審計意見類型變量顯著正相關。
李爽、吳溪(2002)通過修JELennox(2000)的模型，得出“具有意見購買動機的上市公司通過變更審計師能夠成功實現(xiàn)其動機”的結論，但在證明力上不太明顯。吳聯(lián)生、譚力(2005)繼續(xù)運用修正的Lennox(2000)意見估計模型，認為2002年上市公司做出變更審計師決策的依據(jù)，不僅在于2001年被出具“不清潔”審計意見，也在于預計的審計師變更將給審計意見帶來的改善作用。但是，審計師變更并不能顯著改善審計意見。國內已有的關于審計意見購買的研究成果大多是借鑒國外的研究方法，并加以合理修正后，應用到我國資本市場所取得的。
(二)審計意見購買的內在機理 審計意見購買的內在機理是審計意見購買研究的終極目標。通過研究就是要明確回答公司是否存在審計意見購買的動機和行為;公司通過何種方式和途徑實現(xiàn)了審計意見購買;公司通常在何種情況下會進行審計意見購買等。一般將審計意見劃分為兩類：清潔意見(Clean Opinion)和非清潔意見(Non-clean Opinion)。清潔意見指標準無保留意見。非清潔意見指非標準無保留意見。
非標準無保留意見即修正審計意見(ModifiedAuditOpinions，MAO)即指保留意見、拒絕意見和否定意見。研究中國注冊會計師審計問題時，研究者經(jīng)常將帶說明段文字的標準無保留意見包括在非標準無保留意見類型里面。非標準無保留意見會引起市場的消極反應，同時引起監(jiān)管層的注意。因而，各國上市公司管理層都盡量避免被審計師出具。例如，SEC規(guī)定，由于違反GAAP而收到MAOs的公司，其股票要暫緩交易。證監(jiān)會2006年《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》第三十條規(guī)定，“財務報表的編制符合企業(yè)會計
準則和相關 會計制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了發(fā)行人的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，并由注冊會計師出具了無保留意見的 審計 報告。”同時，根據(jù)證監(jiān)會2007年發(fā)布的《上市公司非公開發(fā)行股票實施細則》，上市公司再融資時，需要會計師事務所及注冊會計師提供關于上市公司最近1年及一期的非標準無保留意見審計報告的補充意見。可見，一旦被出具了非標準無保留意見，股票將不能上市交易，并且，已經(jīng)上市的公司不能再融資。
成熟市場國家像美國，公司 管理者格外關心股價變動和投資者反應。這是因為經(jīng)理都持有一定份額的股份(股票期權)，股價變動會牽涉到自身利益。再者，如果股價沒有符合多數(shù)股東的預期，經(jīng)理將面臨被解聘。華爾街的證券分析師們定期會給出不同股票的價格預期，這種預期在很大程度上引導投資者的決策。如果公司不能滿足這種預期，將導致股價大幅度變動。
正是這種壓力，驅使一批大公司如安然、世界通訊等鋌而走險，通過收買審計師來得到他們想要的意見，但最終落得悲慘的下場。然而，中國上市公司經(jīng)理不必關心股價和投資者反應。他們多是地方政府任命的，因而，滿足政府官員的要求是他們的最大使命。公司上市是一項必須完成的 政治任務。公司經(jīng)理必須保證公司順利上市并且能夠持續(xù)上市，并且，還要在適當?shù)臅r候符合配股、增發(fā)的條件，進行再融資。但僅有這些還是不夠的。經(jīng)理的最終目標是要滿足控股股東“圈錢”的目的，即通過實施不當關聯(lián)交易將資產轉移給母公司。上市公司的行為很多時候是和母公司的行為遙相呼應的。母公司(控股股東)要進行大規(guī)模資本運作、多元化擴張，上市公司則要進行再融資以擔負輸送資金的任務。
因而，通過考察母公司的行為，可以更好地發(fā)現(xiàn)上市公司行為背后的動機。前文綜述表明，以往國內相關研究一是發(fā)現(xiàn)，上一期的“非標準無保留意見”和下一期的審計變更呈現(xiàn)顯著正相關，說明上市公司強烈希望通過審計變更來改善審計意見，即上市公司具有審計意見購買的動機。二是收到標準無保留意見的公司愿意支付更多的審計費用。上述研究也存在著明顯的不足。一是和盈余管理的結合不夠。
以住研究至多是發(fā)現(xiàn)上市公司具有審計意見的購買動機，但是，上市公司在實質上有沒有實現(xiàn)審計意見購買?還需要進一步考察發(fā)生審計變更或者異常收費的公司是否存在相當?shù)睦麧櫜倏v、關聯(lián)交易等行為。二是沒有很好地體現(xiàn)中國的國情與 經(jīng)濟 發(fā)展特點。如辦事“講關系”、“講人情”是中國的 文化傳統(tǒng)和特色。通過這種不正常的“關系”來實現(xiàn)審計意見購買，應該具有廣泛的生存空間和土壤。
三是投資者對審計意見購買行為是否存在反應方面的研究缺乏。如果投資者能夠正確識別審計意見購買，那么它對市場的危害性就會降低。從監(jiān)管層來說，提高市場對審計意見購買行為的識別能力，是治理此類行為較好的一條路徑。因此，結合中國的制度背景，改進現(xiàn)有文獻的研究設計和研究方法(主要是研究設計)，以進一步驗證或者修正相關的結論，并力爭在新的層面上進行開拓性的研究，無疑是進一步研究的方向。
(三)審計意見購買的研究思考 近年來， 經(jīng)驗性研究在國內方興未艾。經(jīng)驗性研究通過實驗或觀察，收集現(xiàn)實的物理或經(jīng)濟世界的經(jīng)驗數(shù)據(jù)，運用 統(tǒng)計方法對數(shù)據(jù)進行處理，從而獲得對現(xiàn)實物理或經(jīng)濟世界的認識。國內外學者就審計意見購買方面的經(jīng)驗研究積累了一定數(shù)量的文獻，為進一步研究提供了很好的借鑒和參考。以下是我們對審計意見購買經(jīng)驗研究的一點思考。首先，研究假說(Research Hypothesis)應當注意把握審計意見購買的內在機理。假說應當具有可驗證性和理論基礎。好的假說離不開對中國特殊制度背景的認識和把握。這些制度既包括經(jīng)濟方面，還包括政治、文化等方面。
正是這些特殊的制度安排，產生了不同的審計意見購買的內在機理。任何研究都是在一定制度背景下展開的，而不是在脫離制度的真空中進行的。否則，研究就失去了意義，研究的結果就不具有解釋力和預測力，只能是“空頭理論”。其次，研究方法應當具有多樣性?，F(xiàn)有經(jīng)驗研究多是檔案式研究(ArchiveResearch)，即對會計報表等檔案性資料中的數(shù)據(jù)進行搜集、整理并展開分析，以揭示變量之間的關系。實際上，經(jīng)驗研究方法還包括實驗室研究(LaboratoryExperiments)、現(xiàn)場實驗(FieldExperiments)、現(xiàn)場研究(FieldStudies)或個案研究(CaseStudies)和調查(SurveyResearch)等。
其中，通過實驗或者專家訪談等多種方式，可以更好地揭示審計意見購買的內在機理。如研究上市公司面臨壓力(ST或PT處理、退市等)下是否更容易進行審計意見購買時，通過和業(yè)內資深人士的訪談，可能更容易發(fā)現(xiàn)問題的實質和真相所在。第三，研究設計應當具有針對性。一是要較好地呼應研究假說，二是要適合研究方法。通過單變量檢驗和多變量分析，找到審計意見購買是否發(fā)生和如何發(fā)生的證據(jù)。從審計師變更角度研究，既要在形式上初步檢驗上期非標意見是否顯著影響審計師變更行為，又要在實質上判斷繼任審計師是否縱容企業(yè)的不正當關聯(lián)交易和盈余操縱行為。從審計收費角度研究，也應當立足于形式和實質兩個方面，從而發(fā)現(xiàn)企業(yè)是否通過增加審計費用來實現(xiàn)對審計師的收買。
最后，研究范圍應當逐步擴展。由于檔案式研究的特點，現(xiàn)有研究局限于對上市公司的審計意見購買行為的研究。而對非上市企業(yè)的研究較為缺乏。非上市企業(yè)特別是廣大中小企業(yè)有著和上市公司不同的治理結構和發(fā)展特點，對審計服務的需求層次以及鑒證目的也不相同，從而有著不同的審計意見購買動機和表現(xiàn)形式。非上市企業(yè)所占的比重處于絕對地位，非上市企業(yè)是國民經(jīng)濟發(fā)展中的主力軍。如果長期忽視非上市企業(yè)，我們的研究將是非常片面和極不完善的。所得到的結論也就不能對國民經(jīng)濟整體發(fā)展進行有意義的指導。此外，注冊會計師的業(yè)務有向政府審計和內部審計延伸的趨勢。不同審計領域內的審計意見購買行為的內在機理是否存在差異，是需要研究者回答的問題。通過擴展研究范圍，也必將推動審計理論的發(fā)展和完善。
淺談中國審計論文篇二
《 對有中國特色的企業(yè)審計的幾點思考 》
內容提要：開展對國有企業(yè)審計監(jiān)督是《憲法》和《審計法》賦予審計機關的一項重要職責。多年來，企業(yè)審計在維護國家財經(jīng)法規(guī)、促進國有企業(yè)改革、加強企業(yè)管理、防止國有企業(yè)資產流失等方面發(fā)揮了重要作用，取得了顯著成效并積累了不少成功經(jīng)驗。在國內外形勢不斷發(fā)展變化的情況下，如何進一步深化國有企業(yè)審計，使企業(yè)審計工作上水平，積極探索有中國特色企業(yè)審計的新路子，是我們亟需解決的問題。
關鍵詞：中國特色;企業(yè)審計
1.國有企業(yè)審計面臨的新形勢
隨著我國經(jīng)濟市場化進程的不斷深入，國家審計機構在對國有企業(yè)實施審計監(jiān)督中的審計關系發(fā)生了較大的變化，其主要的變化表現(xiàn)在以下幾方面，首先，國家審計機構與國有企業(yè)之間的審計關系，存在著由行政管制關系到依法監(jiān)督關系的根本性變化，因此，要做好監(jiān)督，首先要牢牢樹立依法審計的觀念，尊重企業(yè)合法權益;其次，國家審計機構與國有企業(yè)之間的審計關系，存在著主要由經(jīng)濟監(jiān)督向監(jiān)督與服務并重的轉變，因此，國家審計機構應充分發(fā)揮作為國家主要經(jīng)濟監(jiān)督部門，具有信息資源，政策預期及專業(yè)優(yōu)勢，在監(jiān)督過程中，逐步提升管理咨詢方面的服務的意識，樹立監(jiān)督也出生產力的觀念，變國有企業(yè)由僅僅是被動接受監(jiān)督，轉變?yōu)橹鲃优浜媳O(jiān)督和尋求管理咨詢服務，形成監(jiān)督者和被監(jiān)督者的良性互動機制。
企業(yè)審計的實踐充分說明，審計機關和審計人員如果沒有一種敏銳觀察事物以及分析處理事物的能力，企業(yè)審計工作就不會在維護市場經(jīng)濟秩序，推進廉政建設等方面發(fā)揮重要作用。我國早期企業(yè)審計主要是以查錯糾弊為主的傳統(tǒng)財務收支審計，隨著國有企業(yè)改革的不斷深化，企業(yè)審計的內容逐步轉變?yōu)橐哉鎸嵭詾榛A、以經(jīng)濟責任審計為中心、以促進加強管理提高經(jīng)濟效益為目標的新型審計。
審計范圍逐步轉向對國有資產保值增值監(jiān)督，以突出資產質量，防范風險為重點，既注意審計資產負債損益的真實性，又注意發(fā)現(xiàn)資產質量和內部控制方面的問題，揭露重大違法違紀問題。同時，在審計中注意從體制機制上分析問題形成的原因，提出解決的意見和建議，為促進完善制度、規(guī)范市場秩序等方面發(fā)揮了重要作用。實踐證明，這一企業(yè)審計思路符合當前形勢發(fā)展的要求，體現(xiàn)了與時俱進思想。
開展對國有企業(yè)審計監(jiān)督是《憲法》和《審計法》賦予審計機關的一項重要職責。25年來，企業(yè)審計在維護國家財經(jīng)法規(guī)、促進國有企業(yè)改革、加強企業(yè)管理、防止國有資產流失等方面發(fā)揮了重要作用，取得了明顯成效，取得了許多成功經(jīng)驗。但應當看到企業(yè)審計依然還存在著一些問題和不足，總體來看，企業(yè)審計的層次和水平還有待于進一步提高。主要表現(xiàn)在：一是由于經(jīng)濟發(fā)展不平衡，一些地方審計機關的審計手段比較落后，審計質量也有待進一步提高;二是國有企業(yè)審計監(jiān)督未完全到位;三是企業(yè)審計的成果運用不夠充分;四是國有企業(yè)審計體制不順，審計資源的浪費嚴重。這些問題的存在，在很大程度上影響和制約著企業(yè)審計的進一步發(fā)展，必須認真研究，加以解決。
因此，在當前國際國內形勢不斷發(fā)展變化的情況下，如何進一步深化國有企業(yè)審計，使企業(yè)審計工作上水平，積極探索有中國特色企業(yè)審計的新路子是我們亟需解決的一個迫切問題。
2.正確認識企業(yè)審計的地位與作用
從上世紀90年代后期開始，國有企業(yè)改制的步伐大大加快，各級審計機關企業(yè)審計對象大幅度減少，同時，在機構改革中企業(yè)審計機構的合并、人員的減少，使不少人對企業(yè)審計的地位和作用產生了一些模糊認識。如有人認為現(xiàn)在企業(yè)外部監(jiān)督機構繁雜，“五龍治水”現(xiàn)象嚴重，除財政、稅務、審計、紀檢監(jiān)察等部門外，還有國資委、證監(jiān)會、監(jiān)事會等，這樣使審計機關對企業(yè)的審計顯得不重要和無所作為了，企業(yè)審計將逐步淡出等錯誤觀點。
這就要求我們必須對企業(yè)審計進行準確定位，因為只有正確認識企業(yè)審計的地位與作用，才能體現(xiàn)《憲法》和《審計法》對審計工作的基本要求;才能體現(xiàn)政府職能轉變后，對國有企業(yè)由直接管理轉向宏觀調控和間接管理的要求;同時也符合我國的基本國情和當前國有企業(yè)的實際狀況。黨的十七大從完善基本經(jīng)濟制度對進一步深化國有企業(yè)改革提出了新要求，為我們在新形勢下搞好企業(yè)審計工作指明了方向。
當前隨著國有企業(yè)改革的不斷深化，企業(yè)審計的對象雖然大幅度減少，但是審計監(jiān)督內容有所增加，任務更加艱巨。如當前開展的對國有企業(yè)破產改制情況的審計、對企業(yè)領導人員的經(jīng)濟責任履行情況的審計、對企業(yè)履行社會責任情況的審計等，是在新的形勢下賦予審計機關新的任務，拓寬了企業(yè)審計監(jiān)督內涵。
3.以經(jīng)濟責任審計為中心，確立國有企業(yè)審計的合理定位
經(jīng)濟責任審計是我國傳統(tǒng)財務收支審計在新形勢下的繼承與發(fā)展，也是對企業(yè)領導人員的權力制約。經(jīng)濟責任審計著眼于對權力的監(jiān)督，在維護國有資產的安全完整、防止流失等方面作用越來越明顯。黨的十七大報告指出：重點加強對領導干部特別是主要領導干部、人財物管理使用、關鍵崗位的監(jiān)督，健全質詢、問責、經(jīng)濟責任審計、引咎辭職、罷免等制度。
對權力的制約和監(jiān)督是一項系統(tǒng)工程。首先，要對權力運行全過程實施監(jiān)督，從決策、執(zhí)行、權力運行結果進行全方位的監(jiān)督;其次，要對權力運行環(huán)境進行監(jiān)督，建立健全約束權力運行的有效機制，減少外界對權力的不當干預;最后，要檢查評價履行職權的效益和效果。任期經(jīng)濟責任審計是指審計機關依法對黨政機關、人民團體、事業(yè)單位的黨政領導干部或企業(yè)領導人員任職期間所負責單位財政、財務收支活動的真實、合法和效益以及黨政領導干部或企業(yè)領導人員個人履行經(jīng)濟責任、遵守財經(jīng)紀律和廉潔自律情況進行的監(jiān)督、評價和監(jiān)證活動。
開展經(jīng)濟責任審計工作是新時期新形勢下審計機關的一項新職責，審計內容既包括對領導者所負責的單位財務收支情況及其相關的經(jīng)濟活動，又包括執(zhí)行科學民主決策程序及效果情況，同時還包括領導者個人執(zhí)行廉政紀律等情況。各級領導干部或多或少地掌管著一定的權利，通過對領導干部實施經(jīng)濟責任審計不僅可以對領導者的各種經(jīng)濟活動進行直接監(jiān)督和責任界定，同時還可以對其職權的使用和職責的履行情況作出評價，為組織人事部門考核使用干部提供依據(jù)，這在一定程度上能夠起到對權力的制約和監(jiān)督的作用。
1999年5月，中共中央辦公廳、國務院辦公廳關于《縣級以下黨政領導干部任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》和《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)及國有控股企業(yè)領導人員任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》下發(fā)后，經(jīng)濟責任審計成為審計機關的一項重要工作。企業(yè)審計以經(jīng)濟責任審計為中心，是企業(yè)審計工作按照與時俱進要求進行的重大調整，是今后企業(yè)審計工作不斷發(fā)展的必然選擇。堅持以經(jīng)濟責任審計為中心，可以改進和完善企業(yè)監(jiān)督體系、避免和減少重復監(jiān)督;可以克服和消解諸如“效率不高”、“腐敗”、“結構失衡”等問題，可以從源頭上防止腐敗的滋生，推動黨風廉政建設;更可以促使企業(yè)改善經(jīng)營管理，提高管理水平。
3.1企業(yè)審計以經(jīng)濟責任審計為中心是建立有效的約束和激勵機制的需要。國有企業(yè)改革的目標是建立現(xiàn)代企業(yè)制度，關鍵要從企業(yè)法人內部形成有效的激勵與約束機制，使得其在“自主經(jīng)營、自負盈虧、自我發(fā)展、自我約束”中真正搞活。由于我國的市場經(jīng)濟體制還不完善，缺乏高層管理人員人才市場，加之當前國有企業(yè)的監(jiān)督是一個多元化的格局，增加了企業(yè)接受監(jiān)督的負擔，所以市場競爭對國有企業(yè)經(jīng)營
者還沒有發(fā)揮應有的約束和激勵作用。通過開展經(jīng)濟責任審計，為企業(yè)審計找到了一個合理的定位，既解決了重復監(jiān)督的問題，又可以對經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績做出客觀評價，為改進和完善國有企業(yè)的監(jiān)督體系，建立有效的約束和激勵機制，提供了可能。
3.2企業(yè)審計以經(jīng)濟責任審計為中心是市場經(jīng)濟環(huán)境下強化企業(yè)管理的需要。隨著我國市場經(jīng)濟體制的建立，企業(yè)之間的競爭日趨激烈。在激烈的競爭中，如何盡可能地占領市場份額，使企業(yè)保持競爭優(yōu)勢，是每個企業(yè)面臨的不可回避的問題。為解決此問題，企業(yè)必須不斷改善管理，提高管理效率和效益。而對于國有企業(yè)而言，這正是薄弱環(huán)節(jié)。隨著我國加入WTO和經(jīng)濟發(fā)展的進一步全球化，國有企業(yè)將面臨更加嚴峻的挑戰(zhàn)。強化國有企業(yè)的管理工作，已成為事關國有企業(yè)前途的重大問題。而實施經(jīng)濟責任審計可以依法查處企業(yè)財務收支及其經(jīng)營活動中的違法違規(guī)問題，并提出有針對性的改進意見，促進企業(yè)加強和改善管理，規(guī)范會計核算，不斷提高經(jīng)濟效益。
3.3企業(yè)審計以經(jīng)濟責任審計為中心是企業(yè)財務收支審計深化的需要。財務收支審計是主要圍繞企業(yè)財務收支活動開展的審計，對審計查出的問題，一般也只是對單位作出處罰，企業(yè)經(jīng)營者應負什么責任沒有明確規(guī)定。經(jīng)濟責任審計雖然也是圍繞企業(yè)的財務收支活動開展審計，但卻緊扣企業(yè)領導任期經(jīng)濟責任這個主題進行，審計的結果要落實到經(jīng)營者個人頭上，對審計出來的問題，除按有關規(guī)定處理外，還要明確企業(yè)領導者對這些問題應負有的責任。另一方面，通過審計，對企業(yè)經(jīng)營者的主要工作業(yè)績、管理企業(yè)的情況和遵守國家法規(guī)政策及個人執(zhí)行廉政規(guī)定等方面的情況作出實事求是、客觀公正的評價是經(jīng)濟責任審計的一項重要內容，也是經(jīng)濟責任審計結果的集中體現(xiàn)。它以企業(yè)領導的任期經(jīng)濟責任為中心，以被審計人和審計涉及范圍為評價對象，涵蓋了財務收支審計中對被審計單位評價的主要內容，并有一定的拓展。因此，經(jīng)濟責任審計是人格化的財務收支審計。
3.4企業(yè)審計以經(jīng)濟責任審計為中心是節(jié)約審計資源，提高審計效率的需要。隨著國有企業(yè)改革的不斷深化，企業(yè)監(jiān)督出現(xiàn)了多元化的格局，既有監(jiān)事會、證監(jiān)會、財政、稅務、工商等部門的監(jiān)督，又有國家審計和社會審計的監(jiān)督，造成對企業(yè)的重復監(jiān)督。由于經(jīng)濟責任審計是國家賦予審計機關的特有職權，其主體地位、監(jiān)督目的和權威性等是其他任何監(jiān)督不能代替的，它是一種高層次和綜合性的監(jiān)督。因此，針對當前國有企業(yè)監(jiān)督多元化的實際問題，開展經(jīng)濟責任審計不僅為企業(yè)審計找到了一個合理的定位，而且也解決了多年來困擾我們的重復監(jiān)督問題，為充分利用各種審計資源，不斷改進和優(yōu)化審計方式，最大限度地實現(xiàn)審計的整體效果，經(jīng)濟責任審計是最佳實現(xiàn)形式。同時也是加強對企業(yè)領導人員監(jiān)督考核、約束其個人行為以及促進黨風廉政建設的需要。
4.開展國有企業(yè)財務報表質量審計和經(jīng)營審計是全面履行企業(yè)審計監(jiān)督職責的重要內容
從經(jīng)營和管理公共資源的角度來看，目前國有企業(yè)存在的突出問題是：會計信息失真，資產運營效益不高，社會責任履行不到位等。審計機關應當圍繞上述問題，強化對國有企業(yè)審計監(jiān)督。
目前對于國有企業(yè)的外部審計，除了審計機關開展的經(jīng)濟責任審計和少量的財務收支審計之外，其他審計工作主要是由國有資產監(jiān)督管理部門組織進行的。例如，由國有資產監(jiān)督管理部門委托會計師事務所對企業(yè)年度會計報表進行的審計，監(jiān)事會開展的日常監(jiān)督審計等等。由于上述監(jiān)督仍然是源于管理權的審計，不能從根本上解決國有企業(yè)財務報表失真和客觀性的問題。國資委具有雙重身份。對國家而言，它是代理人，代表國家行使出資人職責，對企業(yè)而言，它是委托人，對企業(yè)的經(jīng)營者提出國有資本保值增值的要求，其監(jiān)督方式、監(jiān)督范圍不完全等同于審計的監(jiān)督，同時國資委履行出資人職責情況也是審計部門的監(jiān)督范圍。審計機關是獨立于被審計單位之外的經(jīng)濟監(jiān)督行為，具有更強的獨立性。尤其是目前社會中介市場秩序不夠規(guī)范，一些社會審計機構，受利益驅動，不能客觀真實地出具企業(yè)審計報告，有的甚至幫助企業(yè)造假，欺騙政府和投資者。因此，在當前情況下，強化審計機關對國有企業(yè)審計監(jiān)督工作，必須依法全面履行職責，審計機關除了開展企業(yè)領導人任期經(jīng)濟責任審計之外，還應開展國有企業(yè)的年度財務報表審計和經(jīng)營審計。
對國有企業(yè)開展財務報表質量審計監(jiān)督，主要采取以下方式：一是在審計機關力量允許的條件下可以由審計機關直接審計企業(yè)財務報表，主要檢查企業(yè)報表編制是否符合有關會計準則和相關會計制度規(guī)定，在所有重大方面是否公允反映了企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量。并對企業(yè)財務報表的可信賴程度進行評價;二是對社會審計機構出具的企業(yè)財務報表審計報告進行核查，主要查處社會審計機構出具不實審計報告、對影響企業(yè)信息質量的重大問題未披露和發(fā)表意見等問題。促進國有企業(yè)會計報表審計取得明顯成效，提高企業(yè)會計信息質量，為政府管理和決策提供可靠的會計信息。
對國有企業(yè)開展經(jīng)營審計主要是供以下幾方面的審計：
(1)開展法人治理結構或者內控制度方面審計。法人治理結構不完善，內部控制缺乏是目前國有企業(yè)存在的普遍問題，容易造成國有資產流失。審計機關通過對法人治理結構和內部控制情況進行審計，促進完善法人治理結構，為國有資產保值增值提供保障。
(2)開展企業(yè)對社會責任履行情況的審計。主要包括企業(yè)職工養(yǎng)老、失業(yè)、保險金的交納和環(huán)境保護責任履行情況，以及SA8000中所關注的企業(yè)社會責任問題。審計機關通過檢查企業(yè)履行上述責任情況，促進企業(yè)增強社會責任意識，為社會全面發(fā)展履行好應有的責任。
(3)對國有企業(yè)破產改制情況進行審計。重點關注破產改制過程，切實維護職工合法權益，防止國有資產流失，促進改制企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度。
(4)注意揭露國有企業(yè)資產監(jiān)管部門監(jiān)管責任不到位的問題。為加強企業(yè)國有資產管理監(jiān)督，近年來各級政府都相繼成立了國有資產監(jiān)督管理委員會，代表國家履行出資人職責。國有資產監(jiān)督管理部門主要是通過對企業(yè)的監(jiān)督，判斷企業(yè)是不是完成了國家所賦予的職能和義務。而企業(yè)審計不僅要盯著企業(yè)，盯著企業(yè)領導人員，更重要的是揭露和關注監(jiān)管部門有沒有盡到責任、國有資產究竟有沒有保值增值。通過審計判斷真?zhèn)?、揭露問題，督促國有資產管理部門切實履行職責。
(執(zhí)筆人：李潔麗)
參考文獻：
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