電信業(yè)財稅政策
財政部和國家稅務總局于2014年4月29日聯(lián)合下發(fā)《關于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2014]43號)文件，根據(jù)通知，在我國境內(nèi)提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，自6月1日起按相關規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。以下是學習啦小編精心整理的電信業(yè)財稅政策的相關資料，希望對你有幫助!
電信業(yè)財稅政策
財稅〔2014〕43號:逐條解析電信業(yè)“營改增”政策
4月29日，財政部、國家稅務總局發(fā)布通知，為進一步完善稅制，釋放改革紅利，經(jīng)國務院批準，從今年6月1日起，將電信業(yè)納入營改增試點范圍。財政部和國家稅務總局于2014年4月29日聯(lián)合下發(fā)《關于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2014]43號)文件，根據(jù)通知，在我國境內(nèi)提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，自6月1日起按相關規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。
政策解析
一、在中華人民共和國境內(nèi)(以下稱境內(nèi))提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照本通知和《財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅﹝2013﹞106號)的規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。
政策解析：本條是關于納稅人和征收范圍的基本規(guī)定。
結合財稅[2013]106號的規(guī)定，試點納稅人應當是中華人民共和國境內(nèi)(以下稱境內(nèi))的單位和個人，以及向境內(nèi)的單位和個人提供應稅服務(含電信業(yè)服務)的境外單位或者個人。
政策實務操作要點：
1、結合本文第十條規(guī)定，明確電信業(yè)營改增的時間，即自2014年6月1日起，將電信業(yè)服務納入營改增范圍;
2、電信業(yè)營改增的政策和操作，參考文件財稅[2013]106號和財稅[2014]43號，但是需要關注國家稅務總局出的后續(xù)的征納和發(fā)票管理文件;
3、自2014年6月1日起，提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，應按規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅，也就是說不是 “同時繳納”增值稅和營業(yè)稅;
4、對于其他接受電信業(yè)應稅服務的單位和個人，如非特殊情況，應該自2014年6月1日起，取得電信業(yè)應稅服務增值稅發(fā)票，否則接受電信業(yè)應稅服務產(chǎn)生的成本和費用不能在所得稅前扣除。
特殊情況是指“納稅人于本地區(qū)試點實施之日前提供改征增值稅的營業(yè)稅應稅服務并開具營業(yè)稅發(fā)票后，如發(fā)生服務中止、折讓、開票有誤等情形，且不符合發(fā)票作廢條件的，向原主管稅務機關申請開具營業(yè)稅紅字發(fā)票，不得開具紅字專用發(fā)票。需重新開具發(fā)票的，應于前向原主管稅務機關申請開具營業(yè)稅發(fā)票。
二、電信業(yè)服務納入財稅[2013]106號文件規(guī)定的應稅服務范圍。具體應稅服務范圍注釋為：
電信業(yè)，是指利用有線、無線的電磁系統(tǒng)或者光電系統(tǒng)等各種通信網(wǎng)絡資源，提供語音通話服務，傳送、發(fā)射、接收或者應用圖像、短信等電子數(shù)據(jù)和信息的業(yè)務活動。包括基礎電信服務和增值電信服務。
基礎電信服務，是指利用固網(wǎng)、移動網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)，提供語音通話服務的業(yè)務活動，以及出租或者出售帶寬、波長等網(wǎng)絡元素的業(yè)務活動。
增值電信服務，是指利用固網(wǎng)、移動網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)、有線電視網(wǎng)絡，提供短信和彩信服務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸及應用服務、互聯(lián)網(wǎng)接入服務等業(yè)務活動。衛(wèi)星電視信號落地轉(zhuǎn)接服務，按照增值電信服務計算繳納增值稅。
政策解析：本條是關于電信業(yè)服務具體應稅服務范圍的規(guī)定。
結合財稅[2013]106號的規(guī)定，營改增政策中所稱應稅服務包括交通運輸業(yè)(包括：陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務、管道運輸服務)、郵政業(yè)(郵政普遍服務、郵政特殊服務、其他郵政服務)、電信業(yè)(基礎電信服務、增值電信服務)和部分現(xiàn)代服務業(yè)(包括：研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動產(chǎn)租賃服務、鑒證咨詢服務、廣播影視服務)。
同時需要關注，自2014年1月1日起，鐵路運輸和郵政業(yè)納入全國范圍營業(yè)稅改征增值稅試點;自2014年6月1日起，電信業(yè)納入全國范圍營業(yè)稅改征增值稅試點。
政策實務操作要點：
1、因提供基礎電信服務和增值電信服務適用不同稅率，提供電信業(yè)服務的納稅人還是接受電信業(yè)服務的納稅人都需要劃分基礎電信服務和增值電信服務的范圍：提供電信業(yè)服務的納稅人因銷項稅額直接影響自身稅負水平和不同稅率無法正確劃分產(chǎn)生稅務風險;接受電信業(yè)服務的納稅人因獲取的進項稅額也影響到自身稅負水平。
2、提供電信業(yè)服務的納稅人企業(yè)可以采用列舉法或者排除法確定提供的應稅服務屬于基礎電信服務還是增值電信服務范圍，可以關注以下幾個問題：
(1)基礎電信服務范圍關鍵字“提供語音通話服務”和“出租或者出售帶寬、波長等網(wǎng)絡元素”
提供語音通話服務：提供語音通話服務和互聯(lián)網(wǎng)語音服務等其他語音通話服務都屬于基礎電信服務;
出租或者出售帶寬、波長等網(wǎng)絡元素：要關注“出租或者出售”的對象，如果“出租或者出售”對象屬于無實體的“無形”網(wǎng)絡元素，應該屬于基礎電信服務;如果“出租或者出售”對象屬于實體設備“網(wǎng)絡元素”，應該屬于有形動產(chǎn)租賃服務或者出售貨物，如IDC業(yè)務(是電信部門利用已有的互聯(lián)網(wǎng)通信線路、帶寬資源，建立標準化的電信專業(yè)級機房環(huán)境，為企業(yè)、政府提供服務器托管、租用以及相關增值等方面的全方位服務)中的提供設備租賃;
(2)實務中增值電信服務范圍較基礎電信服務范圍更寬， 建議企業(yè)實務中采用排除法，除了基礎電信服務其他都為增值電信服務。
從企業(yè)價值最大化和降低稅負的角度上，對于提供一些范圍比較模棱兩可的電信業(yè)服務，企業(yè)應會盡可能把一些業(yè)務都放到增值電信服務范圍。
(3)對于電信業(yè)營改增，三大電信業(yè)已準備近兩年時間，同時財政部和國家稅務總局也研究相當長的時間，試點時間從2014年1月1日到2014年4月1日，最后到2014年6月1日，所以電信服務范圍應該較為成熟和具有可操作性。
三、提供基礎電信服務，稅率為11%。提供增值電信服務，稅率為6%。
政策解析：本條是關于電信業(yè)服務適用稅率的規(guī)定。
結合財稅[2013]106號的規(guī)定，營改增后提供應稅服務的增值稅稅率：
1、提供有形動產(chǎn)租賃服務，稅率為17%，如：電信設備的租賃。
特殊規(guī)定：根據(jù)財稅[2013]106號規(guī)定，試點納稅人中的一般納稅人，以試點實施之前購進或者自制的有形動產(chǎn)為標的物提供的經(jīng)營租賃服務，試點期間可以選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅。需要提醒的是，把握“試點實施之前”的實務理解，單純提供電信服務業(yè)的企業(yè)的“試點實施之前”應該是“2014年6月1日前”。
2、提供交通運輸業(yè)服務、郵政業(yè)服務、基礎電信服務，稅率為11%。
3、提供現(xiàn)代服務業(yè)服務(有形動產(chǎn)租賃服務除外)、增值電信服務，稅率為6%。
4、財政部和國家稅務總局規(guī)定的應稅服務，稅率為零。
需要關注，提供應稅服務適用零稅率的范圍：
(1)境內(nèi)單位和個人提供的國際運輸服務、向境外單位提供的研發(fā)服務和設計服務，適用增值稅零稅率
(2)航天運輸服務參照國際運輸服務，適用增值稅零稅率
(3)境內(nèi)的單位和個人提供的往返香港、澳門、臺灣的交通運輸服務以及在香港、澳門、臺灣提供的交通運輸服務(以下稱港澳臺運輸服務)，適用增值稅零稅率
(4)自2013年8月1日起，境內(nèi)的單位或個人提供程租服務，如果租賃的交通工具用于國際運輸服務和港澳臺運輸服務，由出租方按規(guī)定申請適用零稅率
《關于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》
一、在中華人民共和國境內(nèi)(以下稱境內(nèi))提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照本通知和《財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2013〕106號)的規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。
政策解析：本條是關于納稅人和征收范圍的基本規(guī)定。
結合財稅〔2013〕106號的規(guī)定，試點納稅人應當是中華人民共和國境內(nèi)(以下稱境內(nèi))的單位和個人，以及向境內(nèi)的單位和個人提供應稅服務(含電信業(yè)服務)的境外單位或者個人。
政策實務操作要點：
1、結合本文第十條規(guī)定，明確電信業(yè)營改增的時間，即自2014年6月1日起，將電信業(yè)服務納入營改增范圍;
2、電信業(yè)營改增的政策和操作，參考文件財稅〔2013〕106號和財稅﹝2014﹞43號，但是需要關注國家稅務總局出的后續(xù)的征納和發(fā)票管理文件;
3、自2014年6月1日起，提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，應按規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅，也就是說不是 “同時繳納”增值稅和營業(yè)稅;
4、對于其他接受電信業(yè)應稅服務的單位和個人，如非特殊情況，應該自2014年6月1日起，取得電信業(yè)應稅服務增值稅發(fā)票，否則接受電信業(yè)應稅服務產(chǎn)生的成本和費用不能在所得稅前扣除。
特殊情況是指“納稅人于本地區(qū)試點實施之日前提供改征增值稅的營業(yè)稅應稅服務并開具營業(yè)稅發(fā)票后，如發(fā)生服務中止、折讓、開票有誤等情形，且不符合發(fā) 票作廢條件的，向原主管稅務機關申請開具營業(yè)稅紅字發(fā)票，不得開具紅字專用發(fā)票。需重新開具發(fā)票的，應于前向原主管稅務機關申請開具營業(yè)稅發(fā)票。
二、電信業(yè)服務納入財稅〔2013〕106號文件規(guī)定的應稅服務范圍。具體應稅服務范圍注釋為：
電信業(yè)，是指利用有線、無線的電磁系統(tǒng)或者光電系統(tǒng)等各種通信網(wǎng)絡資源，提供語音通話服務，傳送、發(fā)射、接收或者應用圖像、短信等電子數(shù)據(jù)和信息的業(yè)務活動。包括基礎電信服務和增值電信服務。
基礎電信服務，是指利用固網(wǎng)、移動網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)，提供語音通話服務的業(yè)務活動，以及出租或者出售帶寬、波長等網(wǎng)絡元素的業(yè)務活動。
增值電信服務，是指利用固網(wǎng)、移動網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)、有線電視網(wǎng)絡，提供短信和彩信服務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸及應用服務、互聯(lián)網(wǎng)接入服務等業(yè)務活動。衛(wèi)星電視信號落地轉(zhuǎn)接服務，按照增值電信服務計算繳納增值稅。
政策解析：本條是關于電信業(yè)服務具體應稅服務范圍的規(guī)定。
結合財稅〔2013〕106號的 規(guī)定，營改增政策中所稱應稅服務包括交通運輸業(yè)(包括：陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務、管道運輸服務)、郵政業(yè)(郵政普遍服務、郵政特殊服 務、其他郵政服務)、電信業(yè)(基礎電信服務、增值電信服務)和部分現(xiàn)代服務業(yè)(包括：研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動 產(chǎn)租賃服務、鑒證咨詢服務、廣播影視服務)。
同時需要關注，自2014年1月1日起，鐵路運輸和郵政業(yè)納入全國范圍營業(yè)稅改征增值稅試點;自2014年6月1日起，電信業(yè)納入全國范圍營業(yè)稅改征增值稅試點。
政策實務操作要點：
1、因提供基礎電信服務和增值電信服務適用不同稅率，提供電信業(yè)服務的納稅人還是接受電信業(yè)服務的納稅人都需要劃分基礎電信服務和增值電信服務的范 圍：提供電信業(yè)服務的納稅人因銷項稅額直接影響自身稅負水平和不同稅率無法正確劃分產(chǎn)生稅務風險;接受電信業(yè)服務的納稅人因獲取的進項稅額也影響到自身稅 負水平。
2、提供電信業(yè)服務的納稅人企業(yè)可以采用列舉法或者排除法確定提供的應稅服務屬于基礎電信服務還是增值電信服務范圍，可以關注以下幾個問題：
(1)基礎電信服務范圍關鍵字“提供語音通話服務”和“出租或者出售帶寬、波長等網(wǎng)絡元素”
提供語音通話服務：提供語音通話服務和互聯(lián)網(wǎng)語音服務等其他語音通話服務都屬于基礎電信服務;
出租或者出售帶寬、波長等網(wǎng)絡元素：要關注“出租或者出售”的對象，如果“出租或者出售”對象屬于無實體的“無形”網(wǎng)絡元素，應該屬于基礎電信服務; 如果“出租或者出售”對象屬于實體設備“網(wǎng)絡元素”，應該屬于有形動產(chǎn)租賃服務或者出售貨物，如IDC業(yè)務(是電信部門利用已有的互聯(lián)網(wǎng)通信線路、帶寬資 源，建立標準化的電信專業(yè)級機房環(huán)境，為企業(yè)、政府提供服務器托管、租用以及相關增值等方面的全方位服務)中的提供設備租賃;
(2)實務中增值電信服務范圍較基礎電信服務范圍更寬， 建議企業(yè)實務中采用排除法，除了基礎電信服務其他都為增值電信服務。
從企業(yè)價值最大化和降低稅負的角度上，對于提供一些范圍比較模棱兩可的電信業(yè)服務，企業(yè)應會盡可能把一些業(yè)務都放到增值電信服務范圍。
(3)對于電信業(yè)營改增，三大電信業(yè)已準備近兩年時間，同時財政部和國家稅務總局也研究相當長的時間，試點時間從2014年1月1日到2014年4月1日，最后到2014年6月1日，所以電信服務范圍應該較為成熟和具有可操作性。
三、提供基礎電信服務，稅率為11%。提供增值電信服務，稅率為6%。
政策解析：本條是關于電信業(yè)服務適用稅率的規(guī)定。
結合財稅〔2013﹞106號的規(guī)定，營改增后提供應稅服務的增值稅稅率：
1、提供有形動產(chǎn)租賃服務，稅率為17%，如：電信設備的租賃。
特殊規(guī)定：根據(jù)財稅〔2013﹞106號)規(guī)定，試點納稅人中的一般納稅人，以試點實施之前購進或者自制的有形動產(chǎn)為標的物提供的經(jīng)營租賃服務，試點 期間可以選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅。需要提醒的是，把握“試點實施之前”的實務理解，單純提供電信服務業(yè)的企業(yè)的“試點實施之前”應該是 “2014年6月1日前”。
2、提供交通運輸業(yè)服務、郵政業(yè)服務、基礎電信服務，稅率為11%。
3、提供現(xiàn)代服務業(yè)服務(有形動產(chǎn)租賃服務除外)、增值電信服務，稅率為6%。
4、財政部和國家稅務總局規(guī)定的應稅服務，稅率為零。
需要關注，提供應稅服務適用零稅率的范圍：
(1)境內(nèi)單位和個人提供的國際運輸服務、向境外單位提供的研發(fā)服務和設計服務，適用增值稅零稅率
(2)航天運輸服務參照國際運輸服務，適用增值稅零稅率
(3)境內(nèi)的單位和個人提供的往返香港、澳門、臺灣的交通運輸服務以及在香港、澳門、臺灣提供的交通運輸服務(以下稱港澳臺運輸服務)，適用增值稅零稅率
(4)自2013年8月1日起，境內(nèi)的單位或個人提供程租服務，如果租賃的交通工具用于國際運輸服務和港澳臺運輸服務，由出租方按規(guī)定申請適用零稅率
5、增值稅征收率為3%：如提供通過衛(wèi)星提供的語音通話服務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務。
政策實務操作要點：
實務操作中，納稅人應該關注提供適用不同稅率或者征稅率的應稅服務的稅收處理原則。
納稅人提供適用不同稅率或者征稅率的應稅服務，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。即：應當分別核算銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。
1、提供既有基礎電信服務(11%)又有增值電信服務(6%)的套餐，應分別核算銷售額，未分別核算的，從高適用稅率
如：某資費套餐=話音套餐+流量套餐+數(shù)據(jù)業(yè)務套餐
上述資費套餐，話音套餐屬于提供基礎電信服務(11%)，“流量套餐+數(shù)據(jù)業(yè)務套餐”屬于增值電信服務(6%)，就應分別核算銷售額，未分別核算的，從高適用稅率，但是現(xiàn)在關鍵問題如何拆分各提供服務的銷售額。
營改增前，提供電信服務業(yè)的企業(yè)應該現(xiàn)有套餐拆分規(guī)則，從營改增結構性減稅的目標及結算征納雙方的成本來說，應該沿用現(xiàn)有套餐拆分規(guī)則，但是考慮營改增后，主管稅
務機關變更及稅種的變化，企業(yè)應該和主管稅務機關做好解釋溝通工作。
如某家電信企業(yè)套餐拆分規(guī)則，是以各項業(yè)務的平均資費的平均資費(或者公允價值)以及套餐內(nèi)的實際使用量為標準，進行銷售額分配計量，筆者參考具體公式：
基礎電信服務銷售額=資費套餐總價×(∑基礎電信服務的平均資費(或者公允價值)×套餐內(nèi)的實際使用量÷∑資費套餐的平均資費(或者公允價值)×套餐內(nèi)的實際使用量)
增值電信服務銷售額=資費套餐總價×(∑增值電信服務的平均資費(或者公允價值)×套餐內(nèi)的實際使用量÷∑資費套餐的平均資費(或者公允價值)×套餐內(nèi)的實際使用量)
2、其他類似月租費等雜費沒有對應到基礎電信服務和增值電信服務的收入也應該分別核算
(1)月保底、月租費、沉淀資金、滯納金和違約金
財稅〔2013〕106號規(guī)定，銷售額，是指納稅人提供應稅服務取得的全部價款和價外費用，其中價外費用，是指價外收取的各種性質(zhì)的價外收費，但不包括同時符合下列條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。
根據(jù)上述規(guī)定，月保底、月租費、停機保號、滯納金和違約金等同時收取的其他費用屬于價外費用，也屬于銷售額，但是沒有對應具體具體的服務項目，可以分兩種情況處理：
類似月保底、月租費、滯納金和違約金等費用，是在提供電信服務同時收取，可以按照上述資費套餐銷售額拆分方法計算，
類似停機保號等費用，收取該類費用沒有提供“電信服務”，無法按照上述資費套餐銷售額拆分方法計算，筆者建議，應該具體項目具體分析，如提供“停機保 號”服務，考慮收取費用的實質(zhì)，從應稅服務范圍上來看，不屬于基礎電信服務，應屬于提供增值電信服務，所以應該按照增值電信服務適用的稅率來計算銷項稅 額。
四、納稅人提供電信業(yè)服務時，附帶贈送用戶識別卡、電信終端等貨物或者電信業(yè)服務的，應將其取得的全部價款和價外費用進行分別核算，按各自適用的稅率計算繳納增值稅。
政策解析：本條是關于電信業(yè)服務“附帶贈送用戶識別卡、電信終端等貨物或者電信業(yè)服務”經(jīng)營模式的稅務處理規(guī)定
財稅〔2013﹞106號規(guī)定，試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或征收率：
(一)兼有不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率。
(二)兼有不同征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用征收率。
(三)兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率。
政策實務操作要點：納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的稅收處理原則：
兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。即：應當分別核算銷售額;未分別核算的，從高適用稅率
1、把握“用戶識別卡、電信終端等貨物”的范圍
“用戶識別卡、電信終端等貨物” 的范圍，不僅僅是用戶識別卡、電話機、手機登貨物，還有其他贈送的適用17%/13%稅率的貨物，實務操作中附帶贈送適用13%稅率的貨物很少;
2、分別核算銷售額的確定
分別核算銷售額的確定存在兩種可能：
(1)根據(jù)稅法原則規(guī)定，可按照各自公允價值標準分配電信業(yè)服務和貨物的銷售，即：
“附帶贈送用戶識別卡、電信終端等貨物”的銷售額=總銷售額×(貨物公允價值÷電信業(yè)服務公允價值)
(2)按照《增值稅暫行條例實施細則》 視同銷售確定銷售額的方法，“附帶贈送用戶識別卡、電信終端等貨物”的銷售額可以按照“按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定”，即成本價確定。
對比兩種方法，考慮到貨物公允價值等于其成本價，一般情況下總銷售額低于總公允價值，從企業(yè)的稅負角度來說，第一種方法更合適，但是從企業(yè)的實務操作角度來說，第二種方法更簡單。
附：《增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者有本細則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：
(一)按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;
(二)按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;
3、如何開具發(fā)票
應按照確認的各自銷售額收入開票，即按“附帶贈送用戶識別卡、電信終端等貨物”的銷售額，開具稅率17%的增值稅發(fā)票;按基礎電信服務的銷售額，開具稅率11%的增值稅發(fā)票;按增值電信服務的銷售額，開具稅率6%的增值稅發(fā)票。
4、需要提醒的是，“贈送用戶識別卡、電信終端等貨物”，不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定的視同銷售中的第8種情形，不需要按照視同銷售處理。
五、中國移動通信集團公司、中國聯(lián)合網(wǎng)絡通信集團有限公司、中國電信集團公司及其成員單位通過手機短信公益特服號為公益性機構(名單見附件)接受捐款服務，以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付給公益性機構捐款后的余額為銷售額。
政策解析：本條是關于電信業(yè)服務“為公益性機構(名單見附件)接受捐款服務”經(jīng)營模式的稅務處理規(guī)定
電信業(yè)應稅服務增值稅差額征稅，是指中國移動通信集團公司、中國聯(lián)合網(wǎng)絡通信集團有限公司、中國電信集團公司及其成員單位通過手機短信公益特服號為公 益性機構(名單見附件)接受捐款服務，以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付給公益性機構捐款后的余額的不含稅余額為銷售額，作為增值稅計稅依據(jù)。
政策實務操作要點：
1、政策的關鍵點
(1)增值稅差額征稅應稅服務范圍
通過手機短信公益特服號為公益性機構(名單見附件)接受捐款服務。
(2)增值稅差額征稅適用納稅人范圍
中國移動通信集團公司、中國聯(lián)合網(wǎng)絡通信集團有限公司、中國電信集團公司及其成員單位，屬于財稅〔2014〕43號附件《手機短信公益特服號及公益性機構名單》內(nèi)。
(3)扣除價款的憑證要求
根據(jù)財稅〔2013〕106號文件規(guī)定，試點納稅人從全部價款和價外費用中扣除價款，應當取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局有關規(guī)定的有效憑證。否則，不得扣除。 上述憑證是指：
?、僦Ц督o境內(nèi)單位或者個人的款項，以發(fā)票為合法有效憑證。
?、谥Ц督o境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明。
?、劾U納的稅款，以完稅憑證為合法有效憑證。
④融資性售后回租服務中向承租方收取的有形動產(chǎn)價款本金，以承租方開具的發(fā)票為合法有效憑證。
?、菘鄢曰鸹蛘咝姓聵I(yè)性收費，以省級以上財政部門印制的財政票據(jù)為合法有效憑證。
?、迖叶悇湛偩忠?guī)定的其他憑證。
也就是說，中國移動通信集團公司、中國聯(lián)合網(wǎng)絡通信集團有限公司、中國電信集團公司及其成員單位，在實務操作中，應該獲取到公益性機構開具“符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局有關規(guī)定的有效憑證”，才能差額納稅。
(4)差額發(fā)票的開具
根據(jù)財稅〔2013〕106號文件規(guī)定向委托方收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具增值稅普通發(fā)票，也就是說接受公益捐款可開具普通發(fā)票不開具專用發(fā)票，開票內(nèi)容建議為“代收捐款費”，當月收取的費用剔除捐贈后余額部分可開專票;
(5)核算需要關注問題
按照政策規(guī)定，“扣除支付給公益性機構捐款額”應該為含稅銷售額，在會計處理時計算“營改增抵減的銷項稅額”和納稅申報填報時填寫《增值稅納稅申報表附列資料(三)》應該按照哪種適用的稅率計算和填報，可以按照以下辦法處理：
對納稅人兼營不同稅率項目、免稅項目或非增值稅應稅服務項目而無法準確劃分差額征稅扣除項目金額的，按下列公式計算：
某項目分攤可扣除的差額金額=當期無法劃分的全部差額征稅金額×該項目營業(yè)額(銷售額)÷(當期全部銷售額+當期全部營業(yè)額)
非增值稅應稅服務營業(yè)額、免征增值稅項目銷售額不得計入增值稅可扣除的差額征稅金額
2、會計處理
(1)一般納稅人的會計處理
一般納稅人提供應稅服務，試點期間按照營業(yè)稅改征增值稅有關規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點納稅人價款的，應在“應交稅費——應交增值稅”科目 下增設“營改增抵減的銷項稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項稅額;同時，“主營業(yè)務收入”、“主營業(yè)務成本”等相關科目應按經(jīng)營 業(yè)務的種類進行明細核算。
企業(yè)接受應稅服務時，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(營改增抵減的銷項稅額)”科目，按實際支付或應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，按實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。
對于期末一次性進行賬務處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當期允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(營改增抵減的銷項稅額)”科目，貸記“主營業(yè)務成本”等科目。
(二)小規(guī)模納稅人的會計處理
小規(guī)模納稅人提供應稅服務，試點期間按照營業(yè)稅改征增值稅有關規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點納稅人價款的，按規(guī)定扣減銷售額而減少的應交增值稅應直接沖減“應交稅費——應交增值稅”科目。
企業(yè)接受應稅服務時，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的應交增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅”科目，按實際支付或應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，按實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。
對于期末一次性進行賬務處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當期允許扣減銷售額而減少的應交增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅”科目，貸記“主營業(yè)務成本”等科目。
筆者建議，考慮到接受捐款的數(shù)額小、筆數(shù)多及捐款額稅率的換算，采用期末一次性進行賬務處理，可以按公益機構名稱或特服號碼進行明細核算。
3、增值稅差額征稅填報實務提醒
(1)一般納稅人填報實務
一般納稅人需要填寫《增值稅納稅申報表附列資料(三)》(應稅服務扣除項目明細)，從表中可以看出，要求按17%稅率的有形動產(chǎn)租賃服務、11%稅率 的應稅服務、6%稅率的應稅服務、3%征收率的應稅服務、免抵退稅的應稅服務和免稅的應稅服務項目分別填列，同時從表中還可以看出，上述項目需要填寫期初 余額、本期發(fā)生額、本期可抵減金額、本期實際抵減金額和期末余額。
需要提醒的是，期初余額、本期發(fā)生額、本期可抵減金額、本期實際抵減金額和期末余額，都是含稅“額”額。
?、俸怂阋?/p>
納稅人兼有多項差額征稅應稅服務經(jīng)營項目的，應根據(jù)適用的差額征稅政策按具體應稅服務項目、免稅和免抵退稅應稅服務項目分別核算含稅銷售額、扣除項目 金額和計稅銷售額。如：同時經(jīng)營交通運輸服務、貨物代理、報關代理、融資租賃服務、適用免稅應稅服務和出口免抵退稅應稅服務的納稅人，應對上述不同項目及 不同稅率或征收率的應稅服務項目分別核算含稅銷售額、扣除項目金額和計稅銷售額。
需分別核算的上述扣稅項目金額包括：期初余額、本期發(fā)生額、本期可抵減金額、本期實際抵減金額和期末余額。
?、诋斊诳鄢Ц兜囊?guī)定
當期發(fā)生屬于規(guī)定扣除項目支付給其他單位或個人的價款，除有形動產(chǎn)融資租賃外，可以全部計入當期允許扣除項目申報扣除。
當期允許扣除的支付給其他單位或個人的價款=上期轉(zhuǎn)入本期允許扣除的支付給其他單位或個人的價款余額+本期發(fā)生的允許扣除的支付給其他單位或個人的價款
當期允許扣除的支付給其他單位或個人的價款小于等于當期取得的全部含稅價款和價外費用的，當期實際扣除的價款為當期允許扣除的支付給其他單位或個人的價款。
當期允許扣除的支付給其他單位或個人的價款大于當期取得的全部含稅價款和價外費用的，當期實際扣除的價款為當期取得的全部含稅價款和價外費用。
需要提醒的是，取得的全部價款和價外費用不足以抵減允許扣除項目金額，截至本地區(qū)試點實施之日前尚未扣除的部分，不得在計算試點納稅人本地區(qū)試點實施之日(含)后的銷售額時予以抵減，應當向主管地方稅務機關申請退還營業(yè)稅。
(2)小規(guī)模納稅人
小規(guī)模納稅人需要填寫《增值稅納稅申報表(適用于小規(guī)模納稅人)附列資料》，需要提醒的是：
?、龠m用于應稅服務有扣除項目的小規(guī)模納稅人填報
?、诟鳈诖紊陥箜椖烤话庹髟鲋刀惖膽惙諗?shù)據(jù)，
③分別核算的上述扣除項目金額包括：期初余額、本期發(fā)生額、本期扣除額和期末余額。
④期初余額、本期發(fā)生額、本期扣除額和期末余額，都是含稅“額”額。
六、境內(nèi)單位和個人向中華人民共和國境外單位提供電信業(yè)服務，免征增值稅。
政策解析：本條是對提供電信服務征稅范圍的特殊規(guī)定。
需要關注該條免征增值稅的適用條件，避免縮小或者擴大稅收優(yōu)惠的范圍。征增值稅的適用條件是，只要提供電信業(yè)服務的接受對象是境外單位，無論在境內(nèi)還 是在境外提供都可以享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠政策;另只有提供電信業(yè)服務的接受對象是境外單位才能免征增值稅，如在境外為境內(nèi)單位提供電信業(yè)服務就不屬于 免征范圍。
政策實務操作要點：
1、免征增值稅項目進項稅額的確認
(1)具體規(guī)定
財稅〔2013〕106號文件規(guī)定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：
(一)用于適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、接受的加工修理修配勞務或者應稅服務。其 中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作 權、有形動產(chǎn)租賃。
需要關注的是有以下幾點
(1)涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項目的，對兼用于增值稅應稅項目和上述項目情況的，其進項稅額準予全部抵扣;
(2)不動產(chǎn)，是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。
納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。
具體參考《財政部、國家稅務總局關于固定資產(chǎn)進項稅額抵扣問題的通知》(財稅〔2009〕113號)規(guī)定：
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十三條第二款所稱建筑物，是指供人們在其內(nèi)生產(chǎn)、生活和其他活動的房屋或者場所，具體為《固定資產(chǎn)分類 與代碼》(GB/T14885-1994)中代碼前兩位為“02”的房屋;所稱構筑物，是指人們不在其內(nèi)生產(chǎn)、生活的人工建造物，具體為《固定資產(chǎn)分類與 代碼》(GB/T14885-1994)中代碼前兩位為“03”的構筑物;所稱其他土地附著物，是指礦產(chǎn)資源及土地上生長的植物。
《固定資產(chǎn)分類與代碼》(GB/T14885-1994)電子版可在財政部或國家稅務總局網(wǎng)站查詢。
以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅 額中抵扣。附屬設備和配套設施是指：給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。
(二)非正常損失的購進貨物及相關的加工修理修配勞務或者交通運輸業(yè)服務。
需要關注的是，非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失，以及被執(zhí)法部門依法沒收或者強令自行銷毀的貨物。
(三)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產(chǎn))、加工修理修配勞務或者交通運輸業(yè)服務。
需要關注的是，綜(二)和(三)點，非正常損失的購進相關應稅服務及在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用相關應稅服務，需要轉(zhuǎn)出僅指交通運輸業(yè)服務，不包括其他應稅服務(如鑒證咨詢等)。
(四)接受的旅客運輸服務。
(2)簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免征增值稅項目涉及進項稅額轉(zhuǎn)出的實務操作步驟
第一步：核算直接“用于適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、接受的加工修理修配勞務或者應稅服”，簡稱“直接不得抵扣項目”
第二步：剔除“無法劃分不得抵扣的進項稅額”中可以抵扣的項目
因涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項目的，對兼用于增值稅應稅項目和上述項目情況的，其進 項稅額準予全部抵扣，也就是說“無法劃分不得抵扣的進項稅額”中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃是可以抵扣進項 稅額，就需要把“無法劃分不得抵扣的進項稅額”中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃的進項稅額剔除。
第三步：計算“無法劃分不得抵扣的進項稅額”中不得抵扣的進項稅額
適用一般計稅方法的納稅人，兼營簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅服務、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×(當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+非增值稅應稅勞務營業(yè)額+免稅增值稅項目銷售額)÷(當期全部銷售額+當期全部營業(yè)額)
主管稅務機關可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對不得抵扣的進項稅額進行清算。
實務操作中需要關注的是，不得抵扣的進項稅額應該剔除“涉及的固定資產(chǎn)、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產(chǎn)租賃的進項稅額”。
第四步：計算不得抵扣的進項稅額總數(shù)
不得抵扣的進項稅額總數(shù)=第一步直接不得抵扣進項稅額+第三步計算得出“不得抵扣的進項稅額”
具體示意圖如下圖：
#FormatImgID_0#2、免征增值稅項目會計處理
納稅人提供應稅服務取得按稅法規(guī)定的免征增值稅收入時，借記“銀行存款”、“應收賬款”、“應收票據(jù)”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等科目。
[例]某電信企業(yè)2014年12月17日為境外單位企業(yè)在境內(nèi)提供提供電信業(yè)服務，取得收入500萬元。企業(yè)應作的會計分錄為：
借：銀行存款 5000000
貸：其他業(yè)務收入 5000000
七、以積分兌換形式贈送的電信業(yè)服務，不征收增值稅。
政策解析：本條是對提供電信服務征稅范圍的特殊規(guī)定。即以積分兌換形式贈送的電信業(yè)服務，不征收增值稅，另財稅(2013)106號文件規(guī)定航空運輸企業(yè)提供的旅客利用里程積分兌換的航空運輸服務，不征收增值稅。
政策實務操作要點：
電信業(yè)服務包括基礎電信服務和增值電信服務，其中提供基礎電信服務，稅率為11%;提供增值電信服務，稅率為6%，因提供電信業(yè)服務業(yè)存在稅率差，在不影響消費者獲贈的“額度”，從降低企業(yè)稅負角度上，建議企業(yè)積分兌換形式贈送基礎電信服務，盡量不贈送增值電信服務。
八、在2015年12月31日以前，境內(nèi)單位中的一般納稅人通過衛(wèi)星提供的語音通話服務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。
政策解析：本條是對提供電信服務計稅方法的特殊規(guī)定。
需要關注該條簡易計稅方法計算繳納增值稅的適用條件，簡易計稅方法計算繳納增值稅的適用條件是，提供電信業(yè)服務的媒介是通過“通過衛(wèi)星”和提供的服務是“語音通話服務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務”。
另外需要關注核算要求，一般納稅人提供財政部和國家稅務總局規(guī)定的特定應稅服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更。
政策實務操作要點：
1、企業(yè)可能涉及到提供按照簡易計稅方法計算繳納增值稅應稅服務包括：
(1)在2015年12月31日以前，境內(nèi)單位中的一般納稅人通過衛(wèi)星提供的語音通話服務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅
(2)試點納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運輸服務，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。公共交通運輸服務，包括輪客渡、公交客運、地鐵、城市輕軌、出租車、長途客運、班車。其中，班車，是指按固定路線、固定時間運營并在固定站點?？康倪\送旅客的陸路運輸。
(2)試點納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點實施之日前購進或者自制的有形動產(chǎn)為標的物提供的經(jīng)營租賃服務，試點期間可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。
(3)自本地區(qū)試點實施之日起至2017年12月31日，被認定為動漫企業(yè)的試點納稅人中的一般納稅人，為開發(fā)動漫產(chǎn)品提供的動漫腳本編撰、形象設 計、背景設計、動畫設計、分鏡、動畫制作、攝制、描線、上色、畫面合成、配音、配樂、音效合成、剪輯、字幕制作、壓縮轉(zhuǎn)碼(面向網(wǎng)絡動漫、手機動漫格式適 配)服務，以及在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓動漫版權(包括動漫品牌、形象或者內(nèi)容的授權及再授權)，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。
動漫企業(yè)和自主開發(fā)、生產(chǎn)動漫產(chǎn)品的認定標準和認定程序，按照《文化部、財政部、國家稅務總局關于印發(fā)<動漫企業(yè)認定管理辦法(試行)>的通知》(文市發(fā)〔2008〕51號)的規(guī)定執(zhí)行。
(4)試點納稅人中的一般納稅人提供的電影放映服務、倉儲服務、裝卸搬運服務和收派服務，可以選擇按照簡易計稅辦法計算繳納增值稅。
(5)試點納稅人中的一般納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務的，凡未規(guī)定可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅的，其全部銷售額應一并按照一般計稅方法計算繳納增值稅。
2、簡易計稅方法的應納稅額的計算
簡易計稅方法的應納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。應納稅額計算公式：
應納稅額=銷售額×征收率
3、簡易計稅方法項目進項稅額的確認及計算進項稅額轉(zhuǎn)出，請參考“第六條”的解讀;
4、兼營簡易計稅方法計稅項目會計處理
一般納稅人提供適用簡易計稅方法應稅服務的，借記“銀行存款”、“應收賬款”、“應收票據(jù)”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。
需要提醒的是，此處就不應計入“應交稅費——應交增值稅(銷項)，理由是：因為如果將按簡易辦法計算出的應納增值稅計入”應交稅費——應交增值稅(銷 項稅額)“科目，則在計算本期應納稅額或期末留抵稅額的時候，這部分應交增值稅就必然會參與抵扣進項稅額。實際上，無論是舊稅法下一般納稅人適用的增值稅 納稅申報表，還是根據(jù)《國家稅務總局關于調(diào)整增值稅納稅申報有關事項的通知》(國稅函〔2008〕1075號)規(guī)定，這部分應交增值稅都是單獨填入”按簡 易辦法計算的應納稅額“中，與其他業(yè)務的”應納稅額“或”期末留抵稅額“分別計算的。此次”營改增“申報表的填寫也繼續(xù)遵循這一原則。
一般納稅人提供適用簡易計稅方法應稅服務，發(fā)生《試點實施辦法》第十一條所規(guī)定情形視同提供應稅服務應繳納的增值稅額，借記“營業(yè)外支出”、“應付利潤”等科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。
5、兼營簡易計稅方法計稅選擇
一般納稅人需綜合判斷是否采用簡易計稅方法，不一定采用簡易計稅方法就“省稅”、“節(jié)稅”。例如：集團下屬公司之間提供“通過衛(wèi)星提供的語音通話服 務、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務”，若選擇適用簡易計稅方法，提供服務的一方，不能抵扣進項，接受服務的一方也不能抵扣進項;若未選擇適用簡易計稅方法，提 供服務方，能抵扣進項，雖開出11%/6%稅率的專項發(fā)票，但是接受服務方能抵扣進項，整體相互抵消，如以集團整體來算是否“省稅”、“節(jié)稅”，則未選擇 適用簡易計稅方法更加“省稅”、“節(jié)稅”。
九、《國家稅務總局關于印發(fā)<營業(yè)稅稅目注釋(試行稿)>的通知》(國稅發(fā)〔1993〕149號)中，郵電通信業(yè)稅目停止執(zhí)行。
政策解析：本條是對第一條的補充規(guī)定。
提供電信業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照相關規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅，也就是說郵電通信業(yè)稅目完成了應有的歷史使命，相應郵電通信業(yè)稅目停止執(zhí)行。
十、本通知自2014年6月1日起執(zhí)行。各地要高度重視電信業(yè)營改增試點工作，切實加強試點工作的組織領導，周密安排，明確責任，采 取各種有效措施，做好試點前的各項準備以及試點過程中的監(jiān)測分析和宣傳解釋等工作，確保改革的平穩(wěn)、有序、順利進行。遇到問題及時向財政部和國家稅務總局 反映。
政策解析：本條明確規(guī)定了該政策的執(zhí)行時間，即從2014年6月1日起，將電信業(yè)納入營改增試點范圍，同時對各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳(局)、國家稅務局、地方稅務局，新疆生產(chǎn)建設兵團財務局提出工作的要求。
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2.關于鼓勵引導全民創(chuàng)業(yè)財稅政策措施
6.財政營改增政策